美国税务会计模式启示

来源:用户上传      作者: 田云玲　高媛媛

　　提要目前，税务会计理论与实践研究日趋广泛，而税务会计模式选择问题，即如何处理税务会计与财务会计的关系，一直是会计理论工作者探讨的重点。本文介绍了美国财税分离的税务会计模式，论述了我国借鉴美国模式的原因，并列举了对我国税务会计模式建立的启示。
　　
　　一、引言
　　
　　我国在计划经济时期，企业大都是公有的，且政企不分，国家、企业、社会之间的利益高度一致，且按会计准则、制度规定计算的税前会计利润与按税法规定计算的应税所得基本一致。随着我国社会主义市场经济的建立与发展，我国会计法规和税收法规也发生一系列变革。如，2001年全国人大常务委员会修订的《中华人民共和国税收征收管理办法》和2007新会计准则执行。不难发现两者是朝着各自的目标前进，由于两者的目标不同，这便拉大了税务会计与财务会计之间的距离。然而，我国在如何处理税务会计与财务会计的关系方面既缺乏经验又没有完善的理论来指导实践，有必要借鉴他国经验。
　　
　　二、财税分离的美国税务会计模式
　　
　　（一）美国税务会计形成的环境。美国以“自由式”的市场经济体制著称，政府不直接干预经济，其投资体制以企业为主，由市场决定供求，证券市场极为发达。其企业的组织形式以股份制企业为主，遵循公认会计原则。美国属于普通法系的国家，真正起作用的不是法律条文本身，成文法只是对普通法的补充，适用的法律是经过法院判例予以的解释。美国政府及社会公众风险意识强，注重自我价值实现。美国的会计核算管理形式是民间型，会计职业团体力量相当强大，像美国的财务会计准则委员会为自律机构，会计核算规范以公认会计原则为核心。美国的会计职业被认为是有发展前途的职业，会计人员的地位较高，他们大多素质高、敬业精神强、薪水优厚。
　　（二）美国税务会计模式的主要特点。由于以上因素的共同影响，美国的税务会计是完全脱离公认会计原则的另一套报表体系，是建立在税法目标基础之上，从税基的计算到税款的缴纳，始终贯彻税收法案规定的专门会计体系。为此，美国税务会计界在国家税收署的支持下，已经建立起一套税务会计的完整的理论框架。这一理论框架包括税务会计的目的、税务会计假设或基本前提、税务会计方法，并依此作为调整财务会计信息和申报纳税的理论依据。所以，美国的税务会计充分地体现出对财务会计的独立性特征。
　　
　　三、借鉴美国税务会计模式的原因
　　
　　美国实行财税分离的税务会计模式，是唯一的一个建立税务会计理论框架的国家。不仅如此，美国在税务会计实践上也积累了大量经验。虽然在税务会计环境上，我国的市场经济是政府指导下的市场经济，也没有像美国那样发达的资本市场，其他方面也跟美国有一定的差距。但我国借鉴美国税务会计模式来建立财务会计与税务会计相分离的税务会计模式，是满足各方面需要的必然结果。
　　（一）顺应我国会计改革的需要。自20世纪九十年代起，我国企业会计改革一直处在经济体制改革的前沿。会计改革之前，我国会计工作的基本特征是“财政决定财务，财务决定会计”。因此，按会计制度所确认和计量的收入和费用等，与按税法所确认和计量的相应项目基本一致，因而税务会计的问题并没有引起会计界的重视。随着我国的会计规范化体系从会计制度向会计准则过渡，跳出了“财政决定财务，财务决定会计”的框框，并逐步形成相对独立和完善的会计管理、核算模式。在会计制度和税收制度改革以后，我国税法与会计准则之间的差距呈扩大趋势，财务会计不再融财务、税法的要求于一身，而是遵循会计准则。
　　（二）解决政府和出资人取得收益的行为差异的需要。税收是国家凭借政权的力量参与社会财富分配的一种行为，税收具有强制性、无偿性、固定性的特征。在税收关系中，政府与出资人是一对相互博弈的行为主体，两者的行为差异决定了税务会计与财务会计相分离的必然性。首先，税收是政府凭借国家机器的一种强制性行为，而出资人取得投资回报是市场运营的客观结果。其次，政府征税是无偿的，而出资人取得投资回报是有偿的。再者，政府税收需要稳定，而出资人取得的投资回报会因市场变动而不稳定。出资人面临着投资风险，导致出资人要求会计采取谨慎性原则，即可以提前确认预计损失却不确认预计收入。
　　（三）满足投资主体多元化和使用主体多样化发展的需要。一方面投资主体可以分为国家和自然人，但投资主体是国家时，政府就一身两任，既是征税者，又是投资报酬的获得者。这就决定两种制度可以不必分离。但随着经济体制改革的深入，当投资主体表现为多元化特征时，非国有企业所有者与政府在收益分配上的对立也将逐渐显现；另一方面两者分离是信息使用主体多样化的要求。而随着社会主义市场经济的成熟和股份公司的建立，财务报表的使用者也已从单一的国家有关部门向多元化方向发展，税务部门只是财务报表的使用者之一，更多的、更重要的使用者是银行、公司股东、公众投资者、公司管理者等，他们对会计客观揭示的内在要求在逐渐增加，以便能为他们的决策提供有用的会计信息。
　　（四）满足实际工作的需要。由于我国税务人员和会计人员的综合素质普遍不高，而税务工作和会计工作又具有高度的专业性，容易形成税务人员熟悉税法却不了解相关的会计知识；而会计人员随熟悉会计实务却不了解相关税法规定的现状。这便无形中增加了实际工作的难度。税务会计与财务会计的分离，可以使我国的财务人员摆脱因税法与财务会计制度存在交叉矛盾而感到左右为难的处境，从而从容地、合理地处理财务、税务会计事项，真正地按照真实、公允的要求提供会计信息，并计算出当期应纳税额。税务人员也能专心按税法的要求，采用税务会计的方法确定企业应纳税额，而无需考虑会计准则的规定。只有这样，才可以让财务会计和税务会计各司其职，各尽其能。
　　
　　四、对建立我国税务会计模式的启示
　　
　　（一）完善税收立法，加强税务会计理论建设。由于长期以来，人们对税务会计“但求操作上的可行”，“不求理论上的完整”，往往偏重于具体技术方法的研究，致使迄今为止，除美国之外，无任何一个国家提出税务会计的理论框架问题，而忽视理论建设，势必影响实际工作的展开。美国在1987年推出的《收入法案》，既是一部美国联邦税收的最高法令，又是一部美国税务会计的理论指南。它从税务会计的目标开始，层次分明地阐述了税务会计的各个概念，通篇以确认收入和费用的会计方法为基础，构筑起一个结构完整的税务会计理论框架。我国可以参考该法案，并结合我国的实际情况，完善税收立法，加强税务会计理论建设，构建我国税务会计理论框架。
　　（二）税务部门的税收征管工作不能松懈。美国是世界上会计准则最完善的国家，采用税务会计与财务会计相分离的税务会计模式，但也未能更好地避免会计虚假与偷税漏税。先是美国能源巨头安然公司曝光了超过12亿美元的假账；其后，美国第二大长途电话公司世界通信、全球最大的复印机制造商――施乐又相继传出财务丑闻。与此同时，作为五大会计公司之一的安达信会计公司由于涉及安然和世界通信财务报表的审计，也因此宣告破产。可见，税务会计与财务会计相分离的模式并不能保证会计信息的真实、可靠，它只能减少虚假信息出现的概率，而不能从根本上杜绝虚假信息。因此，如果我国采用该模式，税务部门不能因该模式是引自发达国家的先进模式，而沾沾自喜，以为可以高枕无忧，应以更加谨慎的态度，解决新模式下出现的新问题，并加强税收的征收与管理，才能取得预期效果。
　　（三）提高会计人员素质。美国的会计职业被认为是有发展前途的职业，会计人员的地位较高，也具有较高的素质和敬业精神强。我国会计人员的数量虽然不少，但总体素质不高，这种情况直接影响财务和纳税信息的提供，造成信息质量低下，导致信息不可靠。因此，可以对会计人员进行岗前培训或在会计人员继续教育的内容中添加税务会计的相关理论和处理方法，使会计从业人员掌握相关知识。这样才可以为会计信息使用者提供决策有用信息，为企业管理当局和税务部门提供纳税的相关信息。■

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