企业破产清算会计问题的分析
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作者: 郭飞
【摘要】由于国际经济的不景气，我国经济发展也面临着严峻的考验。许多企业因资金链等诸多因素引发的系统风险不断显现，导致众多企业不能适应现行的经济体制而面临被兼并或破产，针对这一情况，我国目前尚未有一套完整的破产会计处理规则。在实务操作中，为了更好把握破产清算会计，对企业破产清算会计的相关问题进行了分析，以期不断提升我国企业破产清算的工作水平。
【关键词】破产清算会计 目标 基本假设 原则 内容
在企业遭受财务状况继续恶化的前提下，可以由债权人或当事人向法院主动提出破产申请。依据我国《破产法》的规定：人民法院根据当事人的申请裁定宣布债务人破产，决定对债务人开始破产清算以清偿债务并予以公告，即破产宣告。法院应当从宣告企业破产之日起15日内成立清算小组，接管破产企业。企业破产清算会计，应在宣告终止经营后，对企业的财产、债权债务进行全面清查，并收取债权、清偿债务和分配剩余财产的经济活动。在这一经济活动中，由于我国尚未形成一套系统、完整的破产清算会计处理规则，所以在破产清算会计的实物中，针对以下相关的几个方面进行分析。
一、破产清算会计目标
企业一旦进入破产清算，其会计目标尽管仍为会计信息使用者提供有用的会计信息，但与持续经营下的会计目标相比发生了显著变化。企业破产清算会计的目标是能够及时、客观地向清算小组、人民法院、债权人以及相关参与者提供有关破产企业的债权偿付与资产变现等破产的会计信息，对实施破产程序过程中的合法性、公平性与有效性进行监督，对破产企业相关清算行为进行规范，进而可以保障债权人的合法权益不受损害。破产清算会计与传统财务会计存在着差异，具体表现为：
（一）内容不同：财务会计主要提供企业一定日期的财务状况和一定期间的经营成果及现金流量的会计信息；而破产清算会计主要提供破产清算企业破产财产的处理、债务清偿、清算损益等方面的会计信息。
（二）使用对象不同：财务会计信息的使用者主要为企业投资者、债权人、企业管理者以及其他会计信息使用者。而破产清算会计的信息使用者则包括债务人、普通债权人、劳动债权人、破产管理人、政府部门及其它利益相关者。
（三）提供的用途不同：财务会计提供的信息不仅向投资人和债权人报告资产的有效利用情况，而且向未来和潜在的投资人和债权人提供预测企业未来盈利能力的信息，从而使未来或潜在投资人和债权人据以作出合理的投资和信贷决策。破产清算会计提供的会计信息对投资者来讲主要用于确定投资损失，对债权人来讲主要用于确定债权损失程度和可收回债权的数额。
二、破产清算会计的基本假设
破产清算会计的基本假设与传统会计不同，主要有：
（一）会计主体假设。
一旦企业被宣告破产，传统意义上的会计主体将发生“移位”，即转移为破产管理人。企业进入破产清算状态以后，尽管会计核算特定的空间范围和对象仍然是原企业，但实质上原来的会计主体已经消失。
（二）终止经营假设。
破产意味着企业已无法以现在的形式和目标连续地经营下去，最终终止企业的生产经营活动将成为破产企业的必然结果。因此，终止经营即成为破产清算会计的特有假设。企业在这一假设基础之上进行资产的估价、变现和债务的偿还；在这一假设基础之上，采用一系列与持续经营假设下不同的会计处理程序和方法、不同的计量基础以及不同的报告形式。
（三）币值多元化假设。
企业进入破产程序后，对财产、债权及债务的确认、计量、记录和报告等更多的可能采用清算价值，或变现价值等，尽管其会计核算仍采用货币单位。
（四）不确定会计期间假设。
自企业被宣告破产之日至破产程序终结为破产会计期间，这一会计期间具有不确定性。不同破产企业会计清算的会计期间长短不一，具有不确定性。这个不确定的期间取决于破产宣告的时日、破产清算程序实施期间的长短以及对破产企业的清算进度。
三、破产清算会计的程序
根据《中华人民共和国公司法》、《中华人民共和国企业破产法》和《国有企业试行破产有关会计处理问题暂行规定》，破产清算会计的核算程序如下：
1.接管破产企业的凭证、报表等会计资料和其他文书档案，设置新账，同时对破产企业的资产、负债按破产清算会计的核算要求进行再分类，结束旧账；
2.全面清查破产企业的财产、债务，对破产资产和破产债务进行确认和计量，进行清查后的资产负债表的编制；
3.变现破产资产，将变现价值和变现损益进行记录；
4.核算清算费用、清算收益、清算损失等破产损益；
5.按法定顺序清偿破产债务，同时分配剩余资产；
6.编制破产清算会计报表，清算工作结束。清算组应设立23个会计科目按其科目的性质可分为三大类，即资产类、负债类和清算损益类。
（一）破产清算会计的特点。
破产清算会计是财务会计的一项特殊分类，指的是根据破产法的相关制度，对破产企业在清算过程中的各种会计事务进行核算和监控，将破产企业的财务信息、清算流程和结果等相关资料反馈给破产企业的债权人和投资人等相关机构。相比于传统会计，破产清算会计比较特殊，具有自己独特的特征。
第一，会计的假设条件消失。随着企业开始进行破产清算，极大地改变了核算环境，会计的假设条件也随之消失。具体变现为，其一，清算主体的变化。在破产企业的会计核算中，清算组成为核五.破产清算对传统会计理论的冲击算主体，根据破产法的相关规定对破产企业进行破产清算。其二，货币计算设想的变动。在破产清算时，货币计算的依据一般是现行变现价格，但是现行变现价格又是处于不断变化的状态，因此对货币计算结果的客观性和稳定性产生了很大的影响。其三，持续经营的设想不复存在，这一变化也使会计处理方式发生了变化。其四，会计期间的设想也不复存在，这是因为会计分期所依赖的前提即持续经营的设想已经消失。 第二，会计核算的基础性规范规定了会计核算的一般原则。根据《企业会计准则》的相关规定，会计核算有9 项基本原则。在破产公布分行业的相关数据。5.重要事项的公布，其主要包括详细说明企业的关联方交易事项、或有事项、承诺事项和资产负债表日其后事项等内容。伴随着会计报表设计的日益复杂和会计内容的不断繁琐细分，企业设计会计报表附注的具体内容不应当局限在文字和数字的传统形式，应当在报表当中加入以下内容：有利于使用者理解会计报表的关键信息；运用与传统报表有区别的基础编制的信息；对那行妨碍会计报表的整体性和简洁性的原因而没有录入其中而在其他部分具体披露的信息；用于有利支撑报表数据信息的相关统计资料。
1.对会计假设的冲击
清算组向法院负责，维护债权人的利益，他们控制了破产财产。代替了原企业的会计主体，成为破产企业的会计主体，这是对传统意义上的会计主体假设的很大冲击；同时也是防止破产企业利用不良会计手段操纵并侵吞、隐匿、转移或者私自变卖破产财产（如高价低估或低价高估）而威胁到投资者及相关债权人的利益。
2.对一系列的会计处理方法的冲击
一旦企业破产之后，持续经营假设基础上的会计处理方法和程序就失去意义了。破产以后，企业的生产经营活动必然中止，所以破产企业应该建立符合其状况的中止经营假设，采用在此基础上相关的不同的会计处理程序和方法以及不同的计量方式和报告形式，根据这些方式方法内容进行破产资产的估价、变现和债务偿还。
3.对会计原则的冲击
财务会计的核算原则符合真实有用性、及时清晰性、谨慎重要性等要求，破产会计核算也与之相同。因为破产企业的中止经营假设和记账基础、要求等都发生了变化，所以其成本、权责发生制、收入费用的核算原则也发生了变化。例如企业进入破产程序后，历史成本计价的资产账面价值对企业债务的偿付已经没有任何意义了，需要根据破产企业自身的情况选择其他适用的计价基础。而且随着持续经营假设和会计分期假设在破产清算会计中的瓦解改变，企业已不需要分期核算经营成果，收入与费用配比原则也就没有意义了。
（二）破产清算会计信息披露的原则及方式研究。
由于破产会计的一些特殊核算内容，以及信息使用者的特殊要求，因而需要一些新的核算原则代替不再适用的常规会计核算原则，如用收付实现制来代替权责发生制，用清算价格原则代替历史成本原则，用全面性原则代替重要性原则等。现对破产会计的特殊性原则论述如下：
1.收付实现制原则
收付实现制是指会计单位的经营收支以款项是否已经收付为标准，按收付期确定收益和费用的一种核算方法。在收付实现制的原则下，凡在本期收到款项的收益和付出款项的费用，不论其应否属于本期，均作为本期的收益和费用处理；凡在本期发生的但未收到款项的收益和尚未付款的费用，均不作为本期的收益和费用处理。在企业终止经营条件下，清算会计不需要再核算清算期的经营成果，不存在收益和费用配比的问题， 它不需要考虑预收收人、预付费用，以及应计收入和应计费用等会计事项；资产变现必须以获得的现实款项人帐，债务也必须以现实的货源来偿付。所以收付实现制是关于破产会计确认、计量和报告基本方法的规范性原则。
2. 清算价格原则
清算价格原则就是指清算会计在对破产清算业务进行确认、计量和报告的过程中，必须以清算价格为基本价值尺度，资产的价值必须按照实际变现的价值计算，负债必须按照资产变现后的实际负担能力来偿还。此外，清算债务需要债务人以现实的经济资源———货币或货币等价物来偿付， 货币通过资产变现取得，货币等价物要经过合理估价，这些都必须按照清算价格来进行，反映清算业务过程的财务报表也需要借助于清算价格来编制。
3.全面性原则
全面性原则就是指破产会计核算应该全面完整地反映清算活动的所有方面，全面反映破产期内的资金来源、去向和破产损益情况，不得隐匿和遗漏。破产会计核算内容比常规会计核算内容相对简单一些，也为贯彻全面性原则提供了条件，比如破产会计不再需要进行费用分摊和产品成本核算，破产损益的核算比起企业生产经营损益的核算来也要简单得多。企业破产清算的执行力度不够透明接管破产单位的人的职责划分以及管理债权人的方法上存在问题：破产清算最后的清偿顺度与有担保的债权的优先受偿权存在问题；如果涉及到单个人的划分利益的话，个人会有经济问题出现：接管破产企业的管理者对企业资产及债权的利用程序不够透明，存在寻私行为。
（三）破产清算会计的注意的问题。
根据破产清算终结后的实际情况，我们可以结果分三个情况，其一是移交留守机构，其二是办理有关手续注册二独立法人实体，其三是宣布解散。
1.在开始清算的时候，我们可以将余额以及编制科目余额送至相关机构部分：证监部分，其主管部门，以及国资管理部门。
2.清算过程中，要根据相应的主管部门的规定来制作破产费用的收支状况报表，并在期限内递交给相应的机关或部门。
3.在破产清算程序完结后，对各类清算费用收支报表以及债务的清偿状况进行列表并在表下文字补充说明情况。在完结之后，应根据档案管理的规定将各类账册以及清算期间制作的财务报表等进行归档并一起移交给法院指定的相关部门或是单位进行保管。
四、结束语
现如今，国内外对于破产会计的相关著作都比较少，对其的研究还不尽成熟。伴随我国市场经济体制逐步建立，健全与完善破产制度，以及对其会计处理的相关问题进行研究就显得尤为重要。破产法与破产清算会计相关处理是密不可分的，在完善破产法法律制度的同时也应该加深对相关会计制度的研究与探讨，促进二者相辅相成，从而不断提升我国企业破产清算的工作水平，降低其社会成本。
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