“买赠销售”的会计核算和税务处理途径研究

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　　摘要：“买赠销售”是我国企业在相关经营活动的促销中常用的一种营销手段，简单的说就是企业在具体的经营活动中通过向交易的承接人赠予一定的实物来鼓励销售，从而获取一定利益的行为。根据营销形式上的差异，基本可以分为四个种类，即让利式、捆绑式、返券式和宣传式等销售模式。但是由于“买赠销售”的商品在税务处理和会计处理上涉及的相关法律规定有所差异，所以其具体的税务处理和会计核算也相对复杂，为企业的实际处理操作带来了一定的难度。鉴于此，文章对“买赠销售”的税务处理和会计核算途径进行了相应的研究，希望能够提升企业处理这一问题的准确性。
　　关键词：“买赠销售”；会计；税务；处理途径
　　随着市场经济日渐发展，我国各企业之间的市场竞争也日趋激烈。相关企业为了鼓励销售，进一步提高企业的经营利润，在实际的促销过程中采取了各式各样的手段，“买赠销售”就是其中最重要、影响力最为广泛的销售模式之一，对企业发展起到了巨大的推动作用。但是在对“买赠销售”这一经营模式下出售的商品进行会计税务处理时却容易因为相关操作人员的处理不当而给企业造成不必要的经济、社会损失，所以企业会计处理人员必须对这一销售模式会计税务处理的途径加以探索，切实提高会计税务处理的水平，促进企业健康发展。
　　一、“买赠销售”方式下企业会计税务处理的相关法律规定
　　自2008年我国实行新的企业所得税税法以后，为了使企业对新旧税法的使用能够得到合理有效的衔接，国家又针对这一税法对企业做出了相应的通知规定。规定明确说明企业为了盈利所实行的买赠组合销售模式因为均是销售本企业产品，所以不能定义为产品捐赠，企业应该将“买赠销售”所得到的总销售金额按照各类商品实际公允价值的相关计算比例来对各项销售收入做细致合理的分摊。这项规定为企业对“买赠销售”的会计税务处理提供了一定的指导，简单的说就是它将企业“买赠销售”明确的分为商品销售和赠送商品销售两个部分，再分别对这两个部分进行会计税务处理。
　　同时，国家也对“买赠销售”方式下企业的增值税处理制定了相应的条款，它规定企业在产品经营中将自产或委托加工的产品无偿赠送给其他社会团体或个人，等同于对该货物的销售。所以在对企业的“买赠销售”方式进行税务处理时应该将商品的折扣销售的总销售金额和折扣金额同时在发票上标明，然后以折扣后的销售金额对商品的增值税进行征收，同时应该注意的是这种增值税不包含对实物折扣销售的征收。对于实物折扣销售来说，我国税法现阶段还没有对实物折扣销售予以承认，所以实物折扣销售的会计税务处理不得对销售金额进行扣减。从上述税法规定可以看出我国虽然对“买赠销售”方式的会计税务处理做了相关规定，但是这种规定还不健全：一方面它并未对“买赠销售”是否适用于企业自产商品和外购商品组合销售；另一方面税法也未对“买赠销售”方式下增值税的具体税务处理“总局”予以明确。所以在对这种销售方式进行会计税务处理时应该按照销售计征增值税处理的方式进行处理。
　　二、“买赠销售”方式的会计处理
　　企业在对“买赠销售”进行会计核算时，应该根据实质重于形式的相关原则，以正常销售情况下商品的售价作为销售金额的确认依据，同时按照这一商品的正常成本结转主营业务的成本，将所赠产品的成本看作应该缴纳增值税中的一项“销”项税额，共同作为企业在经营活动中用于销售产品发生的费用，计入到产品销售费用的总科目当中。同时由于“买赠销售”存在几种不同的类别，所以企业在对这一销售方式进行会计处理时应该根据不同的种类采取不同的处理办法，下面就对“买赠销售”模式中较为常见的三种促销方式的会计处理进行分析。
　　（一）让利式销售
　　案例1：某大型饮料批发企业迫于市场需要推出了一种运动饮料，并且为了提升市场对新产品的接受度，企业决定通过买二赠一的方式对产品进行促销。首月共销售1万组饮料，每组定价50元，同时赠出同种饮料0.5万组，每组成本30元，以上提及售价均是不含税的价格。
　　案例解析：该饮料批发企业的买赠行为其实也就是企业为了某种营业目的而进行的变相减价行为。实质上该企业本月共出售1.5万组饮料，共收取售价款500万元，即每组饮料被降价33.33。具体核算方法为：企业按照实际经营取得的产品销售收入来对企业应该缴纳的产品增值税进行计算，贷记“应交税费-应交增值税（‘销’项税额）”这项科目，同时也要按照企业的实际收入贷记该项目的“主营业务收入”科目。在对成本进行结转时将产品成本连同赠品成本一同计入到企业主营业务成本中去。
　　会计核算分录如下：首先，对销售收入进行确认：借：该项目中企业在银行存款585万元；贷：该项目中企业主营业务收入500万元，应交税费-应交增值税（“销”项税额）85万元。其次，对销售成本进行结算，同时转出正常销售价格下销售商品和赠品的成本。借：该项目企业主营业务成本450万元；贷：库存产品价值450万元。
　　在本销售案例的会计处理中，只对赠品的“进”项税额进行处理而没有处理“销”项税额，从表层计算看似乎并不合理，但是其实处于正常销售价格的销售商品其“销”项税额中已经包含了赠品的“销”项税额。
　　所以，在会计处理中允许企业对赠品的“进”项税额进行申报抵扣，并且不会再对赠品的“销”项税额进行单独的计算。
　　（二）捆绑式销售
　　案例2：某大型连锁文具店推出了“购买一本品牌笔记本赠送一支特制搭配圆珠笔”的捆绑式销售活动。此品牌笔记本每本进价16元，销售定价为28.08元；圆珠笔每支进价8元，销售定价为14.04元，赠品由文具店提供。2012年10月5日共售出笔记本100本，同时赠送圆珠笔100支，并且以上销售定价为含税价，增值税适用税率为17%。
　　案例解析：按照企业会计处理准则的相关规定，当企业选用的赠品不能够满足企业商品销售收入的相关确认条件时，会计处理时不能对其收入进行确认，而应按照赠品成本转账，将要转出商品的成本贷记“库存商品”科目，并且用销售商品的税金贷记“应交税费-应交增值税（‘销’项税额）”科目，同时也要用商品成本加相关增值税的税额借记该项目的“主营业务成本”科目。此外，还应该注意分别对捆绑销售中作为赠品的商品和以正常价格销售的商品进行披露。 　　在此销售方式中由于笔记本是正价销售商品，所以对其会计处理也应该按照正常商品处理，会计核算分录如下：首先，对销售收入进行确认，借：库存现金2808元；贷：企业在该项目中的主营业务收入2400元，应交税费-应交增值税（“销”项税额）408元，即商品销售价格×商品销售数量÷（1+增值税适用税率）×增值税适用税率。其次，对销售成本进行结算，同时转出正常销售价格下销售商品和赠品的成本。借：该企业在该项目中的主营业务成本1600元；贷：库存商品成本1600元。最后，对赠品进行会计处理：借：该项目中赠品主营业务成本1004元；贷：库存商品成本800元，应交税费-应交增值税（“销”项税额）204元。
　　本案例在对增值税的“销”项税额进行确定时，由于对该赠品进行赠送属于文具店的销售行为，而不是产品生产商的降价销售，所以必须对该赠品的“销”项税额进行计算。
　　（三）返券式销售
　　案例3：某大型商场于2013年12月末展开新年促销活动，活动说明凡在此期间在本商场购物的顾客购买商品满100元时，商场会送给顾客20元的代金券，在此活动期间该商场一共发出2000张代金券，但是在后期只收回1600张。
　　案例解析：对于此类销售模式的会计处理应该在坚持谨慎性原则的基础上在进行商品正常销售的同时通过负债方式对代金返券进行处理。具体的会计处理方式为：当商场在销售货物发出代金券时，会计处理要借记“营业费用”科目，而贷记“预计负债”科目；当顾客对代金券进行使用时，会计处理应该借记“预计负债”科目，而同时贷记“主营业务收入”科目和“应交税费-应交增值税（‘销’项税额）”科目，同时对相关商品的成本进行结转。如果顾客没有使用代金券，那么会计处理则应该冲销该项目运行所产生的营业费用和预计负债。
　　会计核算分录如下：首先，在销售商品发出代金券时应及时做会计分录：借：相应的营业费用共计20万元；贷：企业在此部分中的预计负债10万元。其次，在顾客使用代金券时做会计分录：借：企业在此部分中的预计负债8万元；贷：项目运营产生的主营业务收入68376元，应交税费-应交增值税（“销”项税额）11624元。最后，对无法再次回收的代金券做冲销分录：借：企业在此部分中的预计负债2万元；贷：相应的营业费用2万元。
　　在对这种销售方式进行会计处理时应该注意以下几点：第一，要设立相应的账簿以备相关人员查询，要对商场活动中送出、收回和仍然在顾客手中的代金券做详细记录；第二，应定期对该项目预计负债的金额进行检查，并对活动结束后不能回收的代金券进行清查、确认，以便于会计处理对相应的预计负债和营业费用进行冲销，同时还应该在活动结束后对已经过期的代金券金进行及时的注销；第三，企业的会计管理部门应该及时按照会计处理准则的相关要求对企业负债的原因以及可能产生的影响进行披露。
　　三、“买赠销售”方式的税务处理
　　（一）采用实物折扣的方式进行税务处理
　　实物折扣简单的说就是相关销售企业在具体的销售实践中通过赠送给顾客一定数量或品质的货物来实现盈利。而与之相对的商业折扣则与其有着很大的差异，我国企业会计处理的相关准则规定商业折扣是指企业在经营活动中为了促销相关商品而在该商品的销售价格上予以相应的价格扣除。由此可见，实物折扣在一定意义上其实就是用“实物”取代“价格”的一种商业折扣，也就是说企业为了促销商品以对顾客赠送相应的货物来代替价格折让的促销过程，是当前销售市场较为常见的商业折扣。
　　所以在对“买赠销售”进行税务处理时应该严格按照下列方法开具相关的增值税务专用发票，按照正价销售商品和相关赠品的公允价值比重在销售收入的总体额度中进行相应的分配。分别核算出两种商品的销售收入价格，并且在实际开具发票时正价商品和相关赠送商品都应该在发票中反映出来，而且要对商品的品名和数量做详细的说明，以保证发票的科学、全面。
　　（二）“买赠销售”模式下发票的开具
　　对上述销售方式开具发票，要保证发票质量，就要按照收入进行开具，并将品名定义为一种新的捆绑式组合商品。
　　四、结语
　　随着市场经济发展，我国各企业间的市场竞争日趋激烈，企业为了在市场竞争中取得优势、获得更多的利润，就不得不最大限度的对企业产品进行促销，所以现阶段我国销售市场上的促销手段层出不穷。本文以具体的促销案例作为依托，在遵循国家相关政策、规范的基础上，对“买赠销售”的会计税务处理进行探讨，希望能对企业的实务操作提供相应的借鉴。
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　　（作者单位：延边大学经济管理学院）
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