我看“审计全覆盖”
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作者: 郭长水
2015年12月28日，“首席审计官”网站登出“刘家义答问：审计问题整改工作如何制度化、长效化？”的报道，反映12月26日下午，十二届全国人大常委会第十八次会议举行联组会议，审计署审计长刘家义就国务院关于2014年度中央预算执行和其他财政收支审计查出问题整改情况的报告，接受全国人大常委会委员冯淑萍的专题询问。询问的主要问题是，国家审计部门如何实现“审计监督全覆盖”和推动“审计查出问题整改工作制度化、长效化”等问题，刘家义审计长进行了全面、深入、透彻的说明。最后，兼任中国注册会计师协会秘书长的冯淑萍委员，提出了“要充分利用社会审计力量，通过政府购买审计服务的方式实现全覆盖”的意见和建议。
看到这则报道，感触较多，一是去年以来，党中央、国务院高度重视审计工作，2014年10月在十八届四中全会通过的《中共中央关于推进依法治国若干重大问题的决定》中，首次将审计监督作为八大监督之一，列入到社会主义监督体系，并深入阐述了加强审计监督工作的相关内容，并颁布了《国务院关于加强审计工作的意见》（国发〔2014〕48号）、《关于完善审计制度若干重大问题的框架意见》及相关配套文件（中办发〔2015〕58号）等文件中，专门规定加强审计工作内容，它们在审计事业发展的历程中，具有里程碑意义。作为一位曾经多年从事审计工作的人员，深感审计工作的光荣和欣慰！二是，随着国家对审计工作的重视和加强，审计工作所肩负的期望和责任也在提升，在此过程中，不可避免地存在期望过高、误解和错误认识等。在这里，全国人大常委会冯淑萍委员就审计全覆盖进行的专题询问和提出的建议有待商榷。下面本文就此进行审计全覆盖的相关分析和阐述。
一、审计全覆盖的基本含义
审计全覆盖就是对法定审计对象和范围的全面覆盖。“法定审计对象和范围”包括哪些？国务院去年10月颁发的《关于加强审计工作的意见》规定：对公共资金、国有资产、国有资源、领导干部经济责任履行情况等进行审计；发现国家政策措施执行中存在的主要问题和重大违法违纪案件线索；发现经济社会运行中的突出矛盾和风险隐患，维护国家经济安全，对稳增长、促改革、调结构、惠民生、防风险等政策落实情况进行审计。具体来说，“法定审计对象和范围”从横向上看，应当包括对财政、金融、企业和经济责任审计的全覆盖。从纵向上看，应当包括中央、省、市、县、乡（镇），以及存在和使用财政资金的其他所有地方，实现财政资金使用者的全覆盖。
二、要纠正的几种错误认识
（一）“审计全覆盖”不是“全部审计”。
顾名思义，前者“审计全覆盖”就是审计监督对象的全面涵盖，要求现行审计监督模式不留空白，可以通过各种审计和分析方式来实现；后者“全部审计”是审计方式的一种具体形式，是对审计内容的全面监督，两种概念不近相同。如若把“审计全覆盖”理解为“全部审计”，那将是审计理论和审计工作发展的大倒退。笔者认为，上述对审计工作全覆盖就是“全部审计”的理解，有所偏颇。
（二）上述观点有违于“会计（操作、实施）责任”和“审计责任”相分离的原则。
在审计工作中，审计人员对被审计对象的审计，需要承担审计责任，但这并不能代替或免除被审计对象的会计（操作、实施）责任，两种责任相互分离。财政决算工作由具体预算单位负责实施，由财政部门负责开展具体的业务监督和管理，因而必须对财政决算报告质量承担责任。换句话说，财政决算报告质量不是由审计工作决定，审计工作不能对财政决算报告质量作出绝对保证，而是根据审计准则要求对审计工作质量提供的合理保证。
（三）现代审计是建立在内部控制有效性等审计假设的基础上，上述观点没有考虑制度基础审计等工作的成果。
审计假设，是人们在长期审计实践中抽象出来的在审计领域内最简单、最抽象、最原始的概念或基本理论要点。它将作为构筑审计理论体系大厦的“基石”，揭示了审计产生并存在的原因、进行审计的必要性及可行性等一系列最基本的方面，成为审计推理的依据。
现代审计经过账项基础审计、内控制度基础审计等阶段，已经发展到风险基础审计，审计方式不再是详细审计，主要的理论基础是内部控制有效性等审计假设，审计工作需要依据被审计对象内部控制体系的运行状况，来对审计实施阶段应采取的手段和方式进行选择。所以，前面提出的上述观点没有完全考虑制度基础审计、风险基础审计等工作的成就，把“审计全覆盖”片面理解为“全部审计”。
（四）“大量引进社会审计力量就能实现审计全覆盖”存在一定的片面性。
其实，引进社会审计力量只是实现“审计全覆盖“的选项之一。目前，国家审计机关根据审计工作需要，引进部分社会审计力量来完成委托审计任务，大都取得审计预定效果。但是，存在两种情况影响到社会审计从事委托审计的效果：一是社会审计机构作为中介组织，有盈利需求，在审计过程中有影响和干涉审计客观公正性的内在动因；二是社会审计和国家审计完全是两个不同的审计机构体系，在审计理念、审计程序、审计重点等方面差异很大，仅凭短期培训很难全面达到国家审计的工作要求。大量引进社会审计力量来实现审计全覆盖，不一定能够取得国家审计工作的预定效果，所以，上述认识存在一定的片面性。
（五）“一个审计周期内的审计对象全覆盖”与社会期望有差距。
按照目前国家审计系统对“审计全覆盖”的理解和做法，在一个审计周期内的对被审计对象的全部审计，就应属于“审计全覆盖”。上述冯淑萍委员专项询问中提出的审计全覆盖问题，在一定程度上代表了社会公众对“审计全覆盖”的看法，这说明审计系统内对“审计全覆盖”的理解与社会公众有偏差。
三、影响“审计全覆盖”的原因和因素
（一）部分审计人员的总体素质有待提高。
国务院《关于加强审计工作的意见》规定的审计领域和内容，涉及钱、人、政策的全覆盖，审计监督的对象众多，面广量大，但审计机关审计力量有限，难以做到每年对所有监督对象进行的全部审计。要做好审计工作，要求审计人员不仅需要具备财会、审计、法律、管理、计算机等全面的知识结构和高超的业务水平，也需要掌握依法审计能力、分析判断能力、人际沟通能力、综合管理能力等专业能力。目前，我国审计人员队伍的综合素质水平总体上还有待于提高，审计人才特别是中高端审计人才缺乏，制约了审计“全覆盖”的实现。 （二）审计机关与被审计对象的信息化系统尚未做到完全连通，被审计对象对审计予以协助和配合的程度有待深化。
目前，审计机关与大部分被审计对象的信息化系统尚未实现完全连通，这影响到审计人员对被审计对象有关信息的获得。另外，加强审计“全覆盖”，肯定会涉及权力和利益部门，为了减少对审计的阻碍和不当干预，要从顶层进行设计，要求被审计对象不得对审计工作抵触，以实现审计“全覆盖”在质和量上的提升。
（三）现行审计管辖体制有缺陷。
目前，我国审计管辖实行财务隶属关系管辖体制，隶属中央、省级财务隶属关系的许多基层单位长年没有接受审计监督，中央、省级审计机构没精力审计，基层审计机构无权审计的局面长期存在，存在一定程度的审计监督空白。
（四）国家审计体系还缺乏有效的衔接、协调配合。
我国审计监督体系除国家审计外，还有内部审计、社会审计等。目前，在业务开展上缺乏全国审计“一盘棋”的思想，相互之间未做到协调配合，没有最大程度整合国家审计监督体系中的各种资源，直接影响审计“全覆盖”目标的实现。
四、实现“审计全覆盖”的建议和对策
要实现审计全覆盖，需要全面加强“以国家审计为主导、以内部审计和社会审计为支撑”的国家审计监督体系建设， 要在审计管辖、审计数据巡视全覆盖、改进审计项目计划管理模式、提高审计人员素质、充分发挥内部审计和社会审计的职能作用、加强委托审计业务监管等方面，创新各种监督机构的监督内容和监督方式，提高国家审计监督体系整体效果。
（一）实行财务隶属管辖和区域管辖相结合的复合审计管辖体制。
根据十八届四中全会通过的《中共中央关于推进依法治国若干重大问题的决定》和中办、国办颁发的中办发〔2015〕58号文的精神，探索地市以下国家审计机关收归省级统一管理的管理体制，将大大增强基层审计机关的审计工作权威。所以，在保持部分重要隶属中央、省级的基层机构和组织仍由中央、省级审计机关进行审计管辖现状的基础上，建议将部分隶属中央、省级的地市以下基层机构通过一定的法律形式，统一授权给同级审计机关进行审计管辖，实行财务隶属管辖和区域管辖相结合的复合审计管辖体制。
（二）成立审计数据分析专门机构，开展被审计对象的网上巡视，实现审计工作全覆盖，改进审计项目计划确定的科学性。
为适应大数据、云计算时代的发展趋势，发挥信息化审计技术优势，建立成立专门的审计数据分析部门，开展联网实时审计，构建云审计平台，收集全部被审计对象的有关电子信息，开展网上巡视，即时分析所有被审计对象的电子数据。针对异常情况，确定下一步审计项目，交审计业务部门开展审计工作，提高审计项目确定的科学性，实现真正意义上的审计工作全覆盖，为提高审计质量、效果和效率服务。
（三）加快审计人才培训，全面提高审计人员的综合素质。
培训对象既包括国家审计人员，又包括参与委托审计的社会审计和内部审计人员。培训的内容和形式有：一是通过开展审计论坛、专家讲座、职业培训等方式，对现有审计人员要不断加大财政、税收、金融、基建投资管理、贸易、国家宏观经济管理、法律等审计业务知识（特别是上述学科的国际知识）和审计业务技能的培训；二是采取自学、专门培训等培训形式，加快培养审计人员的沟通协调、集成管理、提炼总结、计算机运用等综合能力，提升审计实战能力，确保审计人员素质及时跟上审计业务发展变化需要。
（四）国家审计机关要加强对内部审计工作的领导，在履行必要审计程序的基础上，充分利用社会审计、内部审计等监督部门的工作成果。
一是国家审计机关要加强对内部审计工作的领导，采取得力措施提高内部审计工作地位和权威，为加强内部审计机构的人员配置呐喊助威，为提高内部审计人员的综合素质提供更多的机会和场合。
二是在国家审计现场审计的过程中，经过履行必要审计审核程序，国家审计可以充分利用社会审计、内部审计和其他监督部门的工作报告和有关资料，避免重复审计和检查，以提高审计工作效率。
（五）适当引进社会审计力量，加强对社会审计人员的审计业务和廉政建设监管，提高委托审计效果。
在加强对接受委托的社会审计人员培训工作的基础上，适当引进社会审计力量从事委托审计工作任务，在审计工作方案的实施和廉政工作要求等方面，加强对社会审计人员的审计业务和廉政建设监管，提高社会审计机构委托审计质量。
（作者单位：上海海事大学）
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