基于平衡计分卡的全面预算指标体系构建及其应用研究
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摘要：传统的预算管理存在孤立性、滞后性和短期性，而全面预算和平衡计分卡的有机结合，在一定程度上可以克服这些缺陷，实现企业战略与经营目标的一致。本文探讨了基于平衡计分卡的全面预算管理体系，并分析了其在营利组织和非营利组织中的应用现状。
关键词：全面预算；平衡计分卡；指标体系
传统预算主要以财务指标为中心来指导和评价企业经营管理活动，是一种对结果的控制和评价，忽视了企业预算管理中导致财务结果的动因，因此有一定的滞后性；相对于企业整体战略来说，企业预算管理有一定的阶段性，但是影响企业战略实施的因素中，有许多是不能在短时期内体现其作用，因此传统的预算管理存在孤立性、滞后性和短期性。
将平衡计分卡引入全面预算管理，可以实现财务指标与非财务指标结合，能够有效地避免企业的短期行为，提高企业管理效率。平衡计分卡将企业的战略目标通过战略地图的方式转化为企业不同维度的目标，进而转化为企业不同部门、不同阶段的目标，克服了传统预算管理与企业战略脱节的缺陷，实现了战略目标和经营目标的一致。同时，预算管理和平衡计分卡都侧重战略目标的实现，但是预算侧重于财务指标，而平衡计分卡侧重于非财务指标。预算侧重于对结果的控制，而平衡计分卡侧重于对过程的控制。
一、基于平衡计分卡的全面预算管理指标体系架构
根据哈佛大学商学院教授罗伯特・卡普兰和复兴国际方案总裁戴维・诺顿在1992年提出的平衡计分卡理论，设计企业的全面预算管理模式可以分为以下几个步骤：
首先根据公司的愿景与使命进行环境分析，对宏观政治、经济、社会文化、科学技术因素和企业的机会与发展、竞争者的威胁与挑战、内部优势与劣势等外部环境和内部环境进行分析，根据环境分析的结果结合公司愿景制定企业的战略目标。其次是利用平衡计分卡的基本思路，在四个要素层面确定保证企业战略成功的关键因素。再次，根据战略规划，将关键因素转化为关键预算指标，设定这些关键预算指标的目标值。然后，围绕关键预算指标目标，确定相应的资源需求，最终形成预算方案。最后，通过预算执行、监控及考评来保证关键绩效指标的实现。
（一）财务预算指标
财务预算指标反映企业的财务状况，其关注点在于企业的盈利能力、风险控制能力，包括多个方面的关键指标。
1.经营成果预算指标。主要预算主营业务收入、主营业务成本、销售费用、管理费用、财务费用、主营业务利润、其他业务利润、销售净利率、成本费用利润率、毛利率、净利率、加权平均净资产收益率、员工平均收入、员工平均利润、每股收益等。企业通过经营成果预算促进收入增长，降低成本，增加效益，从而提高其经营管理水平，保证目标利润的实现。
2.财务状况预算指标。主要预算总资产、负债、净资产的增减变动情况，例如资产负债率、权益乘数、利息保障倍数、固定资产充足率等。企业通过财务状况预算盘活企业资产，保证资产的完整、有效，实现资产的保值增值。
3.投资预算指标。主要预算投资项目、投资进度、投资资金来源、投资回报率、投资回报等。企业通过投资预算掌握投资汇报和投资效率，以获取最大的投资效益。
4.劳动力成本预算指标。主要预算人员工资、社会保险统筹等费用支出、员工培训费用和员工的结构状况、人员保持率等。企业通过劳动力成本预算，掌握人员信息及劳动力成本水平，以便促进企业员工发挥工作积极性。
5.现金流量预算指标。主要预算经营活动、投资活动、筹资活动产生的现金流入量和现金流出量、现金周转率、现金充足率、应收账款周转率、存货周转率、现金净流量等。企业通过现金流量预算可以掌握现金流动信息，平衡资金余缺，提高资金利用效率，降低资金利用成本。
（二）客户预算指标
客户预算指标反映了企业在获得客户、保留客户和满足客户需求、提升企业价值方面的能力。主要包括：
1.市场占有状况预算指标。主要包括产品市场占有率、客户流失率或保留率等。
2.客户情况预算指标。主要包括新客户增长率、客户满意度、客户忠诚度、品牌形象认知度。
3.售后服务预算指标。主要包括商品准时送达率、对客户投诉的回复时间或解决次数、优质产品率、客户满意度、售后返修率、销售退货率等。
（三）内部运营预算指标
内部运营预算指标主要在于提高内部运营的效率、增强部门协调，提升新产品或者新服务的研发能力。
1.生产运作预算指标。主要包括：设备故障率、维修费用率、采购费用率、采购及时率、材料利用率、物资损耗率、成品率、返工率、不良产品率、返修率、生产周期、空间利用率、储备资金周转天数等。
2.新产品研发和技术进步预算指标。主要包括：新产品数量、新产品研发周期、新产品研发成功率、研发费用率、技术进步贡献率、设备充足率、设备更新率等。
（四）学习和成长预算指标
员工的学习能力和企业的成长状况对一个企业价值的提升来说至关重要，企业只有不断提高经营效率，不断成长，更多的满足顾客的需求，才能积蓄力量，不断发展壮大，从而加快企业战略目标的实现。具体包括：
1.人员构成预算指标。主要有各个学历水平的人员比例，专业执照数量。
2.工作状况预算指标。主要有员工满意度、员工出勤率、员工矿工率、员工加班率、工伤事故率、劳动灾害补偿率、劳动生产率、员工使用电脑和信息系统的比率等。
3.企业人员的变动情况预算指标。主要有离职率、员工流动率。包括人均受训率、人均培训时间、技术人员培训比率。
二、应用研究现状
营利组织追求利润的质量和效率，对预算管理的要求比较高。基于平衡计分卡的全面预算构建有助于企业实现更好的激励效果。
高海霞（2011）通过引进平衡计分卡为烟草商业企业设置了一套全面预算管理的评价指标。例如针对烟叶业务生产作业链上作业环节多，烟叶种植、生产、管理过程中复杂的困难，利用比率分析法对把企业财务维度和业务维度两个层面的指标关联起来进行评价，结合烟叶作业生产链，对AS公司整个烟叶生产中的各个环节上的费用和成本分析评价。 黄倩（2014）探讨了平衡计分卡在新能源汽车企业中的构建流程，引入了东风电动车辆股份有限公司的案例。按照战略目标确定、关键成功因素分析、战略地图构建、关键业绩指标评价体系设定、确定指标权重这五个步骤，为东风电动车辆公司构建一个反映其特征和战略目标的平衡计分卡业绩评价指标体系。
周建明（2013）基于零售业的基础上，稽核W公司全面预算实施过程中的不足，提出了具体的、基于平衡计分卡理念的、全面战略预算模式的建议。而王慧聪（2014）选择我国家电连锁行业的代表――国美电器，针对平衡计分卡在其预算管理流程中的应用提出了构思。
陈煜（2014）分析了平衡计分卡在ZY集团预算考核与评价中的实际应用：首先将预算管理指标分为财务指标、管理指标；ZY集团在借鉴平衡计分卡绩效评价体系的基础上对财务指标实行二百分制，管理指标实行百分制，收集各个部门主管及员工的反馈，并对市场进行调查，对各个指标权重更进一步细化。结合企业背景与自身的项目特征，对集团预算管理考核与评价建立了一套体系。
与营利性企业相比，非营利组织具有一些不同之处。从会计特点来说，一是不以追求利润最大化为战略目标，更注重社会效益；二是其资金主要以政府拨款和社会捐赠为主，兼有服务性和经营性收入。
近年来，以平衡计分卡为基础的全面预算管理在高校中铺陈开来，王娜学者（2014）认为平衡计分卡能够与高校的内部制度相结合，增强预算执行刚性，同时，平衡计分卡下的全面预算既能调整又能激励，能把高校抽象的使命和战略转化成清晰的指标，有助于构建合理的高校预算管理体系，有助于高校持续健康发展。
医院作为非营利组织也有推行平衡计分卡为基础的全面预算管理的先例。李玉芳（2011）建立了医院适用的平衡计分卡预算指标，将医院总预算与科室预算结合起来，将预算管理与成本管理结合起来，将财务指标与非财务指标结合起来，为公立医院应用平衡计分卡进行预算管理提供了模式。
王协君（2007）将基于平衡计分卡的全面预算管理应用到政府地震事业部门，选择了防震减灾宣传资料受众人数、受众人数增长率，公众对防震减灾宣传工作的认知度、满意程度，项目资金到位率、计划支出完成率等特色指标，设置了目标值，并进行了部门预算支出绩效考评框架的构建，通过这种全面预算，确保政府地震事业部门加强防震减灾宣传工作和监测预报科研工作。
结论
目前在基于平衡计分卡的全面预算管理构建中，大多数学者集中在案例改进前的不足、改进后的优势，对于这种体系的实践应用研究较少。大多数应用的组织只是将这种体系作为绩效评价的工具，而不是涵盖企业多方位的管理工具。在下一步的应用中，这种建立在平衡计分卡上的全面预算管理体系必然会随着信息网络的完善得到进一步推广普及，发挥更理想的管理效果。
参考文献：
[1]朱朝晖，宋洁.基于平衡计分卡的战略导向全面预算流程构建[J].财会通讯，2009，20：118-119.
[2]苗生珍.对基于平衡计分卡的企业全面预算管理的设计和探讨[J].财会研究，2010，09：58-60.
[3]郭杰.财务预算与绩效考核之间的关系[J].中国市场，2015，27：243-244.
作者简介：
董亚楠（1981.8- ），山东德州烟草有限公司，科员，中级会计师。
李倩（1991.3- ），山东大学管理学院，硕士研究生。
张慧中（1991.11- ），山东大学管理学院，硕士研究生。
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