不动产交易“营改增”难点分析及解决途径

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　　【摘 要】自2012年起，我国开始对部分行业实行“营改增”的征税制度，在促进税制体制更新方面取得不菲成效。伴随着社会经济的崛起，我国房地产行业方兴未艾，不动产交易愈发蓬勃，国家对不动产交易的税收管理也应随之细化严格。因此，在不动产交易事项中实施“营改增”势在必行。本文将从我国不动产交易的税收政策现状入手，结合其他国家对不动产交易征收增值税的经验，深入剖析我国不动产交易征收增值税面临的难点，进而指出不动产交易“营改增”的解决途径，力争为深化推进我国税制改革提供有益参考。
　　【关键词】不动产交易；“营改增”；问题分析；解决途径
　　一、引言
　　2012年1月1日，国务院批准的营业税改增值税试点方案开始在上海的交通运输业和部分现代服务业进行试点推广。之后，“营改增”加快步伐向前迈进，在地域范围上由上海推广至全国，在行业范围上已经拓展至交通运输业、部分现代服务业、电信业以及邮政服务业，在避免营业税重复征税、延展二三产业增值税抵扣链条等方面发挥着不可替代的关键作用。不动产交易作为现代服务行业的一员，实行“营改增”已是大势所趋。因此，探究不动产交易“营改增”的难点及其解决策略，具有重要的理论和实践价值。
　　二、我国不动产交易的税收政策现状
　　根据物权法的相关规定，不动产主要是指土地以及依附于土地之上的房屋、桥梁等不可移动的建筑物或构筑物。不动产不仅是划分财产类型的一种形态，而且是人民最重要的财产权利之一。不动产交易的税收管理，既关系到相关物权制度的落实，又关涉着社会的和谐稳定，因而务必慎之又慎。在此所论述的不动产交易，主要包括不动产销售和不动产租赁两种形式。目前，我国仍将不动产交易列为营业税征税事项。在营业税征收中，不动产销售被单列为“销售不动产”税目，征收税率为5%；不动产租赁则属于“服务业”税目，征收税率同样是5%，而且并没有相关的税收优惠举措。
　　三、国外不动产交易的税收管理措施
　　基于国际化视角来看，西方国家在不动产交易事项上普遍征收增值税，而非营业税。并且，这些国家对不动产交易征收增值税的实践时间较长，在税收管理方面已然形成一整套的经验措施，能够为我国不动产交易的“营改增”提供良好范例。
　　1.对于不动产交易征、免增值税的政策规定
　　从普遍意义上来讲，对不动产交易征收增值税的国家，通常都采用不同于普通商品或服务的特殊管理方式。具体而言，是在明确划分不动产种类的基础上，积极推进征免增值税政策。例如，不动产在澳大利亚按用途被分为商用不动产与住宅不动产，其中的住宅不动产又被细分为新建和存量两类。澳大利亚政府对销售或长租存量住宅不动产、转让不动产以及农业生产用地供应等免征增值税，仅对新建住宅或商用不动产的交易征税。同样，新加坡也对住宅不动产的销售、租赁等交易行为适用增值税免税政策。
　　2.对不动产交易中进行税额抵扣问题的处理
　　国外的不动产交易征税普遍存在应税和免税部分，因而其进项数额的分摊成为必然问题。在税收实践中，各国大多采用归属原则，将全部进项税额分摊到各部分，进而计算税额抵扣部分。例如，设定某一不动产的总进项税额为20000元，按照20年分摊，每年分摊抵扣的进项税即为1000元。假如第一年该不动产免税出租，则本年分摊的进项税额1000元不可抵扣。第二年该不动产应税出售，则剩余进项税额19000元可进行抵扣。
　　四、我国不动产交易征收增值税面临的难点
　　如今，我国不动产交易税收管理的“营改增”呼声正盛。通过与国外对不动产交易征收增值税的实践相对比，可以清楚得出，我国不动产交易征收增值税仍然面临诸多难题，还有曲折的实践道路要走。
　　1.难以保证增值税税负的全面转嫁和抵扣
　　从本质上来看，增值税是以商品或服务于流转中产生的增值额作为计税依据而征收的流转税，其征收的判定标准是在最终消费环节有无增值，有增值即缴税，无增值不缴税。但是不动产不同于一般商品或服务，其具有鲜明的长久耐用耐耗性，在当前和未来均能够产生持续消费动力。并且，不动产同时具备商用或居住等多样用途、投资或使用等多种目的以及出售或出租等多种交易方式，而且其用途、目的、交易方式等可以循环多次转化。因此，不动产的“最终消费环节”难以确定，“有无增值”更难判别，导致难以保证增值税税负的全面转嫁，无法平衡其抵扣机制的顺利运转，成为我国不动产交易征收增值税的首要桎梏。
　　2.自然增值与普遍意义的“增值”有差别
　　从短期来看，房地产行业的飞速发展，致使我国的不动产数量不断攀升。但随着时间的推移，建筑土地资源的有限性将会使不动产规模逐渐呈现出恒定状态。而社会的发展以及人口的增加，将会对不动产产生愈来愈大的需求。从长久来看，不动产属于稀缺资源。因而，相较于其他财产形式随时间贬值而言，不动产具有自然增值特性。但这种增值是由资源稀缺性决定的，并非是经营行为造成。增值税的精髓是有增值即征税，无增值不征税。增值额是通过劳动、经营等创造出来的，而并不是由于自然规律导致的，因此增值税普遍意义上的“增值”与不动产的自然增值特性具有明显差别。这就从学理上阻碍着不动产交易的“营改增”之路。
　　五、我国不动产交易“营改增”的解决途径
　　我国对不动产交易征收营业税的范围，不仅局限于新建不动产的销售，而且已拓展至二手房两次销售差额、土地使用权转让和租赁等领域。从其优势来讲，不动产交易营业税税基较为宽泛；但从劣势来看，不动产交易的税收优惠较少。因此，我国不动产交易的“营改增”，需要铺就一条符合国情实际的税收改革之路。
　　1.结合实践重新定义“不动产”
　　目前，我国《增值税暂行条例》所规定的不动产是“前款所称不动产是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产，包括建筑物、构筑物和其他土地附着物”。但是，不动产交易“营改增”之后，其征收范围应当有所扩大。除房产一类的交易外，还应当将已纳入市场经营体系的土地使用权交易、空间使用权交易等纳入到课税体系中。因此，不动产交易的“营改增”之路，首先应当结合税收实践重新定义课税角度的“不动产”。
　　2.考虑对财政分配体制的影响
　　不动产具有不可移动的地域性，以地方政府为征税主体符合便捷效率原则。因此国际上的不动产征税主体都是地方政府，我国也不例外，营业税是我国地方政府的大额收入之一。因为我国增值税的75%以上为国家收入，所以一旦实行不动产交易“营改增”，征税主体即转变为国家。这样一来，地方税收会受到严重打击。因此，实行不动产交易“营改增”，要着重考虑其对财政分配体制的影响，积极打造中央与地方政府之间的财政分配平衡机制。
　　3.重视存量不动产增值税处理
　　当前我国不动产交易的营业税率为5%，照比其他行业的“营改增”，不动产交易实现“营改增”之后，其增值税率将大幅提升。这将给存量不动产纳税人带来较大的税负压力。因此，不动产交易“营改增”须综合考量纳税人税负、征税手段以及财政收入等因素，重视对存量不动产交易采取较低税率计算进项税额并予以抵扣等策略。
　　4.减少不动产交易的税率档次
　　我国的增值税率有17%、13%、11%、6%以及0%五档。从税收实践来看，复杂的税率档次并不利于税收征管，较易引发偷税、逃税。因此，在推行不动产交易“营改增”的过程中，应当尽量实现统一税率，充分利用抵扣机制平衡税额，减少税率档次，使增值税率趋向于单一化发展。
　　六、总结
　　总而言之，我国不动产交易的“营改增”之路任重而道远，务须汲取国外不动产交易征收增值税的先进经验，以不动产种类划分为依据，以平衡财政分配体制为保障，以减少税率档次、加大税额抵扣为举措，努力推进我国的税制改革进程，着力实现不动产交易征税的科学化、高效化。
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