论政府审计与内部审计之协调发展
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摘要：正确处理政府审计与内部审计的关系，促进二者的协调发展，对于健全我国审计体系、充分发挥审计的作用，具有积极意义。内部审计和政府审计作为整个审计监督体系的组成部分，各自发挥着不同的作用，为了使总体审计覆盖面更有效率和效果，二者之间必须有更高程度的协调，通过合作和沟通，内部审计才能更好地成为企业价值链上的一个必要的环节，为企业提供“增值”服务，政府审计才能更好地节约审计成本，为整个资本市场提供更好的服务。
关键词：政府审计 内部审计 协调发展
一、引言
国家审计署2013年6月发布了《2013年第25号公告：5 044个能源节约利用、可再生能源和资源综合利用项目审计结果》，报告提供的资料显示，家电企业节能补贴存在的问题较为严重，审计结果中，格力、长岭、TCL、格兰仕、长虹、美的、乐华、扬子空调等8家家电企业，通过虚报节能空调销售安装数量等方式，骗取国家节能补贴共计9 061.84万元，约占国家补贴总额的1.4%。其中格力空调违规获得补贴2 157.76万元，陕西长岭冰箱通过虚报电冰箱推广申报资料，违规骗取了补贴资金2 093万元。TCL空调违规获得补贴1 830.88万元、格兰仕违规获得补贴1 779.4万元、长虹空调违规获得补贴981.78万元、美的违规获得补贴118.3万元、乐华彩电违规获得政府补贴金额63万元。另外扬子空调通过不实申报材料，违规获得补贴37.72万元。
家电企业骗补是一个老生常谈的问题，但被审计署公开点名还是第一次。公告发布后，相关企业表示正积极配合审计结果，推进整改工作。
二、企业的内部审计状况
根据审计法的相关规定，依法属于审计机关审计监督对象的单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度，其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督。通过对相关资料的查阅，对上述八家企业的概况及内部审计情况进行了了解，下面以格力、TCL、长虹三家公司的内部审计情况为例进行介绍。
（一）广东省珠海格力电器股份有限公司
成立于1991年的珠海格力电器股份有限公司是目前全球最大的集研发、生产、销售、服务于一体的国有控股专业化空调企业，2012年实现营业总收入1 001.10亿元，纳税超过74亿元。2013年，格力电器实现营业总收入1 200.30亿元，同比增长19.90%；实现净利润108.13亿元，同比增长46.53%，继续保持稳健发展态势。
《珠海格力电器股份有限公司2012年度内部控制评价报告》中披露：公司董事会下设审计委员会、提名委员会和薪酬与考核委员会三个议事机构。根据公司《审计委员会议事规则》，审计委员会主要负责对公司内、外部审计进行沟通、监督和核查等工作。
公司已经根据基本规范、评价指引及其他相关法律法规的要求，对公司截至 2012 年12月31日与财务报告相关的内部控制设计与运行的有效性进行了自我评价。报告期内，公司对纳入评价范围的业务与事项均已建立了内部控制，并得以有效执行，达到了公司内部控制的目标，不存在重大缺陷。
（二）广东省TCL空调器（中山）有限公司
TCL集团股份有限公司是全球性规模经营的消费类电子企业集团之一，目前，TCL已形成多媒体、通讯、华星光电和TCL家电四大产业集团。TCL集团空调事业部是TCL集团股份有限公司直接下属机构，成立于1999年，旗下所辖3个专业制造公司：TCL空调器（中山）有限公司、TCL空调器（武汉）有限公司和TCL德龙家用电器（中山）有限公司， TCL空调器（中山）有限公司是TCL集团股份有限公司建立的第一家专门从事空调器产品开发与生产的专业厂家，公司成立于2000年12月。
《TCL 集团股份有限公司2012年度内部控制评价报告》中披露：TCL集团股份有限公司内部审计机构由公司董事会的审计委员会直接领导和管理，体现了审计的独立性和权威性。内部审计机构对公司内部控制的有效性进行监督评价，对发现的内部控制缺陷，按照工作程序进行报告；对于发现的内部控制重大缺陷，有权直接向董事会及审计委员会、监事会报告。
针对报告期内发现的内部控制缺陷，公司制定了严格的整改方案，并已在落实相应的整改措施，同时明确界定了整改责任人及整改时限，截至报告期末，不存在重大缺陷和重要缺陷。公司已根据基本规范、评价指引及其他相关法律法规的要求，对公司截至2012年12月31日的内部控制设计与运行的有效性进行了自我评价。内部控制评价范围覆盖了公司及下属子公司的主要业务，报告期内，公司对纳入评价范围的业务与事项均已建立了内部控制，并得以有效执行，达到了公司内部控制的目标，不存在重大缺陷。
（三）四川长虹空调有限公司
四川长虹空调有限公司为四川长虹电器股份有限公司累计投资10亿元建成的中国西部最大的空调研发和生产基地，拥有四川绵阳、广东中山和印度尼西亚三大生产基地，产品远销60多个国家和地区。
《四川长虹电器股份有限公司2012年度内部控制自我评价报告》中披露：公司审计部在董事会及审计委员会领导下，定期向董事会、审计委员会、监事会递交工作报告，汇报内部审计工作开展情况，包括发现的重大内部控制缺陷、舞弊情况，以及董事会及审计委员会、监事会需要或要求的其他事项。公司审计部负责公司及所属单位内部控制日常检查监督工作，按照《内部控制评价管理办法》开展内部控制评价工作，并向公司内部控制评价领导小组、董事会、审计委员会报告工作，同时通报监事会。
2012 年中期，公司审计部联合其他内部控制牵头部门人员一同对公司的内部控制进行了较为全面的检查、测试工作，对发现需要完善的问题及时提出了整改和完善建议。对于有待完善的各项问题，管理层拟定了各项整改措施，并将检查中发现的所有内部控制缺陷与外部审计师进行沟通。2012 年末，公司审计部联合其他内部控制部门人员再次对公司重要的业务环节及中期发现的内部控制缺陷进行了检查、测试。内部控制涵盖了公司经营管理的主要方面，不存在重大遗漏。 这三家公司均按照规定设置了内部审计机构，审计部门受审计委员会的领导，对2012年的内部控制情况均进行了内部控制评价，认为公司对纳入评价范围的业务与事项均已建立了内部控制，并得以有效执行，达到了公司内部控制的目标，不存在重大缺陷。那么，由审计署审计查出的问题为什么未能在内部审计环节有所察觉，有所控制？如何正确处理内部审计与政府审计之间的关系，二者之间应当如何协调发展？
三、政府审计与内部审计关系的探讨
政府审计是由独立的审计机关对各级政府、经济管理部门、金融机构、国有和国家控股企业和事业单位的财政财务收支以及所反映的经济活动的真实性、规范性、合理性和效益性进行的经济监督、鉴证、评价活动。政府审计具有强制性、无偿性、公共性等特点，是社会经济运行的免疫系统，它对于加强国家宏观调控、提高政府工作质量和效率、健全民主与法制，都具有重要意义。
内部审计是一种独立、客观的确认和咨询活动，它通过运用系统、规范的方法，审查和评价组织的业务活动、内部控制和风险管理的适当性和有效性，以促进组织完善治理、增加价值和实现目标。内部审计作为企业内部的经济监督机构，主要对各项经营管理活动是否达到预定目标，是否遵循了企业的规章制度等方面进行监督。内部审计具有审查经常性、及时性、审计范围广泛性等特点，内部审计是企业内部控制的一个重要组成部分，对于防止、发现和纠正错误与舞弊具有重要的作用。
政府审计与内部审计是两类不同性质的审计，它们既相互联系、相互补充，又各自独立，各司其职，不能相互替代。
（一）内部审计是政府审计的基石
内部审计主要是对内部控制的有效性、财务信息的真实性和完整性以及经营活动的效率和效果开展的一种评价活动，内部审计在强化企业内部管理，监督内部财务活动的合法性、合规性方面发挥着积极的作用。内部审计能够提供财务报表可能存在的重大错报、漏报线索，加快政府审计的审计速度，节约政府审计的费用和时间，提高政府审计的工作效率。
政府审计在对一个企业进行审计时会对其内部审计的情况进行了解并考虑是否利用其工作成果。这是由于：（1）内部审计是企业内部控制的一个重要组成部分。内部审计作为企业内部的监督机构，主要对各项经营管理活动是否达到预定目标，是否遵循了企业的规章制度等方面进行监督。政府审计在对被审计单位进行审计时，要对内部控制制度进行测评，这就需要了解其内部审计的设置和工作情况。（2）内部审计和政府审计在工作上具有一致性。内部审计在审计内容、审计方法、审计标准等方面都和政府审计有许多相似之处。这就为政府审计利用内部审计工作的成果创造了条件。（3）利用内部审计工作成果可以提高工作效率，节约审计费用。政府审计人员在对内部审计工作进行评价以后，利用其全部或部分工作成果，可以减少现场审计的工作量，提高工作效率，从而节约被审计单位的审计费用。
政府审计利用内部审计的工作成果主要包括，内部审计关于企业内部控制制度的评审结果；内部审计机构对下属单位进行审计的结果；利用内部审计发现问题的线索，确定审计的重点领域等方面。内部审计工作做好了，制度、管理规范健全了，政府审计的工作才能更轻松，并且能保质保量的完成监督监管。
（二）内部审计是政府审计的补充
审计任务日益繁重与审计力量不足的矛盾，一直是制约审计事业发展的突出问题，优化配置审计资源，实现审计监督全覆盖，对审计机关是一个新的挑战。我们要在有限的人力财力物力条件下科学统筹，合理配置审计资源，最大限度挖掘潜力，形成工作合力。
我国政府审计待审计对象数量非常庞大，而政府审计机关人员力量相对薄弱。根据审计署发布的2013年审计情况统计结果，2013年，全国审计机关共审计15万多个单位，促进增收节支、避免和挽回损失4 500多亿元，移送违法违纪案件线索2 400多件。全国共审计党政领导干部和企事业单位领导人员2.6万多名，查出领导干部负有直接责任的问题金额230多亿元，62名被审计领导干部和135名其他人员的问题被移送司法、纪检监察机关处理。政府审计的优势体现在政府审计机关是依据宪法和审计法而设立的，具有较高的法律地位和广泛的审计监督范围。政府审计的劣势是，国有企事业单位众多，这都是政府审计监督的对象，政府审计机关依靠其有限的资源，很难做到对众多审计对象的监督，以至出现审计监督的空白。
内部审计处在企业内部，其优势在于了解、熟悉企业情况，对于经营组织、生产流程的全过程都很熟悉，如有异常很容易发现，以保证企业资产安全以及财务信息的真实。审计机关在进行审计时，审计人员可以对企业内部审计机构的工作进行评价，根据评价的结果利用其工作成果，以作为政府审计力量和内容的补充，减少审计工作量，可在一定程度上缓解政府审计任务繁重与审计资源不足之间的矛盾。
（三）政府审计对内部审计具有业务指导和监督职责
《审计法》第29条规定：“各部门、国有的金融机构和企业事业组织的内部审计，应当接受审计机关的业务指导和监督。”政府审计对内部审计具有业务指导和监督职责，内部审计机构应遵循政府审计机关制定的相关内部审计制度，建立内部审计机构，开展内部审计工作。按照相关法律规定，由审计机关承担对内部审计的指导和监督职责，可以通过内部审计协会具体实施。
政府审计是代表国家进行的审计，是由政府机关组织或主导的一种审计工具和方法。其工作的目的是要服务于政府，维护国家的利益。内部审计是为了加强经济管理和控制，提高企业经济效益而开展的审计，其根本目的是要服务于企业的管理者，是对企业内部提供服务的。政府审计是为国家所有者服务的，企业内部审计受限于政府审计，服从于政府审计。内部审计与政府审计总体目标是一致的，都是为了维护财经秩序和保证市场经济的稳定发展。两者都是审计监督体系的有机组成部分。内部审计是政府审计的基础，对政府审计能起到辅助和补充作用，而政府审计对内部审计又能起到支持和指导作用。 四、政府审计和内部审计的协调发展
内部审计与政府审计协调的基础在于，内部审计与政府审计在审计内容、审计范围、审计依据、审计程序等方面有很多相近之处。内部审计可以利用政府审计提供的相关资料，提高审计效率，进一步加大对企业内部的审计监督力度；政府审计可以向内部审计了解情况，在工作中得到内部审计的配合与支持，也可以利用内部审计成果，提高审计工作效率。协调政府审计与内部审计的关系，以促进审计事业科学协调发展。
（一）协调好政府审计与内部审计的关系
为了保证政府审计经济监督职责的正常履行，内部审计作为政府审计的第二个层次，在审计目标、审计任务、审计标准等方面，要注意与政府审计协调，并定期向政府审计机关汇报工作。政府审计机关要加强对内部审计的监督、指导，对其工作给予积极引导和支持，加强和改进服务工作，为内部审计机构和人员创造方便条件。
内部审计与政府审计要注意在以下两个方面做好沟通：一是业务方面，注意相互交流工作经验、学习专业知识，交流政策法规及管理信息，讨论管理薄弱环节，明确审计工作措施。二是审计范围方面，政府审计在制定审计计划时，应考虑双方的工作，最大限度地减少重复性工作。
在利用审计成果方面，政府审计关于企业内部控制制度的评审结果，尤其是政府审计所发现的薄弱环节，内部审计要进行跟踪调查并核实，确定其是否已采取适当的改进措施。内部审计可利用政府审计发现的问题线索，确定审计的重点领域。内部审计要向政府审计提供审计成果，及时沟通情况，做到信息共享，扩大审计影响。
（二）加强对内部审计监督和指导的职责
政府审计对内部审计的监督和指导，不仅是一种督促，也是一种对照检查过程。政府审计针对内部审计机构的工作需要，结合执行政府审计质量评定评审规定，制订对内部审计监督管理和指导的相关细则，健全和完善内部审计管理制度。政府审计应坚持日常检查与年终考核相结合等方式，通过对企业内部审计机构建设、人员配备、工作成果和经验做法以及业务质量、信息化建设、科研工作等情况，进行检查考评和通报，加强审计机关或内部审计协会对内部审计工作的监督管理。政府审计应从建立系统的内部审计长效机制的高度出发，建立健全内部审计指导监督机制、内部审计制度机制、内部审计组织与人才培养机制等，促进内部审计规范有序发展。
（三）强化内部审计的监督和服务职能
内部审计应立足于监督和服务职能，为达到提高企业经济效益的目的，从发现、分析、解决问题入手，针对审计过程中发现的各种问题，提出切实可行的合理化建议，为企业领导层做决策提供参考，对被审计单位的经营管理、内部控制制度的健全提供帮助。
监督职能是内部审计最基本的职能，它要求以企业的管理规定为依据，对企业内部的经营活动进行监督，以衡量和确定内部经营活动是否真实，财务报表所反映的经济活动是否符合企业的管理规定并且有效。对企业内部人员是否履行其职责，有无违反规定、造成损失浪费等行为进行监督并追究其责任，从而促进企业改善经营管理，提高经济效益。内部审计代表总经理或董事会执行经济监督、防止舞弊，加强内部管理服务的职能，是内部审计的主要工作职责，属于微观监督的性质；同时，内部审计还从国家的根本利益出发，对本企业是否遵循国家的政策法令、规章制度进行检查，属于宏观监督的性质。
内部审计协会要依据政府审计规范，加强协调和计划管理，实现对内部审计工作指导的制度化、规范化。指导内部审计机构按照企业工作目标，有重点开展内部审计工作，并通过深入一线检查，召开会议、总结讲评等形式，促进工作落实。
（四）加强内部审计与政府审计的合作
内部审计与政府审计在加强宏观监督与调控、协调社会经济利益矛盾、健全企业内部约束机制等方面的不同职能作用，不可相互替代。虽然内部审计和政府审计的角色、职责和责任不同，但它们的业务活动在很多方面又会重叠、交叉，相互影响、相互补充，加强内部审计与政府审计的合作是提高工作效率的有效途径之一，二者之间的合作可以从以下方面考虑：
1.内部控制方面的合作。在审计过程中，内部控制受到内部审计和政府审计的共同关注，如果政府审计判断内部审计已采用了适当的方法进行风险评估，并且能够提供内部控制健全的保证时，政府审计可以利用其全部或部分工作成果，据此确定审计程序和审计范围，适当减少现场测试的工作量，从而提高审计的效率。
2.揭示和防止舞弊方面的合作。国家审计准则规定，审计人员执行审计业务时，应当保持职业谨慎，充分关注可能存在的重大违法行为。内部审计具体准则规定，内部审计机构和内部审计人员应当保持应有的职业谨慎，在实施的审计活动中关注可能发生的舞弊行为，并对舞弊行为进行检查和报告。由此可见，内部审计和政府审计在审计过程中，都有责任防止和发现舞弊行为。内部审计对内部控制的健全性和有效性执行审计时，应当考虑舞弊的风险，内部审计还可以参与任何特定的舞弊的调查，政府审计则更为关注舞弊可能引起的财务报表重大错报的风险，政府审计在评估财务报表舞弊的风险时应考虑内部审计关于舞弊的审计工作。
内部审计和政府审计作为整个审计监督体系的组成部分，各自发挥着不同的作用，为了使总体审计覆盖面更有效率和效果，两者之间必须有更高程度的协调，一个好的内部审计对政府审计质量的提高是不可或缺的。通过合作和沟通，内部审计才能更好地成为企业价值链上的一个必要的环节，为企业提供“增值”服务，政府审计才能更好地节约审计成本，为整个资本市场提供更好的服务。内部审计与政府审计由协作互助走向相互融合，预示着未来审计发展的一种趋势。在现阶段经济环境日趋复杂的情况下，对审计监督体制的要求也越来越高。正确处理政府审计与内部审计的关系，促进两者的协调发展，对于健全我国审计体系，提高审计的效率，充分发挥审计的作用，具有积极意义。X
参考文献：
1.尹平.政府审计理论与实务[M].北京：中国财政经济出版社，2008.
2.李畅.南非政府审计与内部审计的概况及启示[J].中国内部审计，2010，（8）.
3.于利敏.试论内部审计和外部审计的协调发展[J].现代商业，2010，（17）.
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