营改增对制造业税负影响分析
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全面“营改增”改革，实现了增值税对货物和服务的全覆盖， 基本结束了增值税与营业税并行带来的重复征税局面，打通了增值税抵扣链条，加速产业分工专业化和细致化，为制造业的发展注入了新的动力。本文以 Q 公司为研究对象，对其历年的年报进行分析，通过研究分析这些数据，试图了解政策导向、税负变化对企业业务和发展战略的内在关系，使其更好的应对 “ 营改增 ” 带来的机遇和挑战。
2012 年 1 月 1 日，“ 营改增 ” 在上海拉开序幕。2016 年 5 月 1 日， “ 营改增 ” 全面推进，各行业均进入 “ 营改增 ” 阶段。2019 年政府工作报告提出：要进行更大规模的减税，适当降低制造业税收负担;持续深化增值税改革，将 16% 的现行税率降至 13%， 将交通运输业、建筑业等行业税率降至 9%，保持现代服务业 6% 的税率不变，继续向税率三档并两档、税制简化方向迈进。这次减税进一步减轻了企业的负担、激发了市场活力。制造业是国民经济的主体，大力发展先进制造业，向制造强国迈进，促进制造业转型升级，是推动经济高质量发展的关键和重点。
制造业现状
2013 年至 2016 年制造业占 GDP 的比重由 30.55% 下降至 28.82%，制造业对 GDP 的贡献率由 48.5% 下降至 38.2%，制造业占 GDP 的比重逐年下降，而且制造业对 GDP 增长的贡献率也从曾经的半壁江山退居二线。制造业是我国的支柱性产业，其产值多年居世界第一，但是随着经济的发展、劳动力价格水平的提高，制造业的生产成本也在不断增加，其利润越来越低， 而企业的税负却一直居高不下，制造业面临发展困境。
目前，中国税负水平位居世界前列，制造业又是税收的主要贡献者，常年利润率为 12% 左右。曹德旺曾说：“ 中国制造业的综合税负比美国高 35%”。世界银行 2016 年发布的报告显示， 我国制造业企业税收占利润的比重为 45.3%，加上各类行政事业性收费综合税率更是高达 68%。
全面“营改增”对
Q 公司税负影响分析
Q 公司历年营业情况简介
从表 3.1 可以看出 Q 公司近五年来不论是营业收入还是营业成本都在不断增加，增长幅度为别为 28.16% 和 29.11%。营业利润也从 2014 年的 2738 万元人民币增长到 2018 年的 3196 万元人民币， 增幅为 16.73%。管理费用和销售费用平稳增加，但财务费用的降低幅度却大的惊人，主要是因为利息收入的增加冲减了财务费用，致使其常年为负数。随着新能源汽车快速发展，汽车 “ 国六 ” 和非道路 “ 国四 ” 排放标准实施的临近，Q 公司的内燃机产品销售陷入困境，公司不得不采取降价促销等方式清理库存， 导致利润微薄。
“营改增”前后
Q 公司税负变化情况
由表 3.2 可以看出在 2014-2018 年這五年中，流转税的税负总体是在降低的，流转税税负的降低离不开 “ 营改增 ” 和政府 “ 减税降费 ” 宏观政策的影响。增值税税负的变动主要受应税收入、进项税额以及适用税率的影响。企业的收入分为两种，一种为应税收入，另一种为免税收入，但对 Q 公司来说应税收入占收入的绝大部分，因此我们主要考虑应税收入对增值税税负的影响。Q 公司的主营业务主要包括内燃机、建材、商业，其适用税率为 16%。企业在混合经营和兼营适用税率为 16% 的行业越多，其税负就越重;而混合经营和兼营适用税率为 6% 的行业越多，其税负就越低。可抵扣进项税额的多寡与增值税税负也有着直接关系，可抵扣的进项税额越多，需缴纳的税费就越少， 增值税的税负就越低。增值税可以避免重复征税的原因就在于其环环相扣的抵扣链条。适用税率直接影响增值税的税负，在 “ 营改增 ” 的过程中适用税率不断的降低， 销项税额和进项税额也在不断的降低，从而降低了企业需缴纳的税款。全面 “ 营改增 ” 之后，随着增值税抵扣链条的完善， 企业的总税负也在缓缓下降。
Q 公司在“营改增”
过程中存在的问题
取得上游企业的增值税专用发票存在困难。Q 公司日常经营模式为采购材料加工生产和外销售商品和劳务，“ 营改增 ” 之前，营业税和增值税并存，采购的服务、无形资产、租赁的不动产均不可抵扣进项税额。此外，Q 的上游供应商有多为小规模纳税人，无法自行开具增值税专票，导致进项税难以抵扣。“ 营改增 ” 之后，服务业、租赁不动产等纳入增值税的抵扣范围，小规模纳税人也可以自行开具增值税专票，Q 公司可以抵扣其产生的进项税额。产品结构单一，综合税负高。Q 公司的产品主要就是内燃机及其配件和建筑材料， 两者现今的适用税率为 16%，综合税率也为 16%。如果公司可以兼营适用税率低的业务，那么公司的综合税率将显著下降， 而税率又直接影响税负，那么公司的综合税负将会显著降低。
固定资产周转率低。Q 公司固定资产周转率常年为 3 左右，低于行业平均水平， 说明对固定资产的利用率低，固定资产未得到充分使用。其后果就是浪费了维护设备的支出，影响企业的盈利。另外 Q 公司使用的折旧方法是年限平均法，此种方法会使折旧均匀地摊销在各年，却忽视了固定资产在后期日益增长的修理费，到后期资产的修理费和折旧会远远高于前期， 从而影响企业的利润和应缴的税费。若采用双倍余额递减法等加速折旧方法，可以使固定资产的成本迅速得到补偿，有利于节税。
建 议
企业要提高税务筹划能力，充分利用税法规定的优惠政策。企业的财务人员要及时学习新的政策，了解企业可以享受的优惠，规避可能发生的税务风险。其次是完善增值税专用发票的管理，购进业务发生时要向供应商索取增值税专用发票，剔除不能提供增值税专用发票的供应商，增加可抵扣的进项税额。
企业要利用相关政策，促进产业转型升级。借鉴国外经验，融入服务元素，将制造业服务化。如将售后、物流等辅助性业务独立出来，成立新的子公司。这样一来可以降低企业的应纳税所得额，起到节税的作用，二来母子公司的交易可以开具增值税专用发票，购买商品、劳务或服务的进项税额可以抵扣，也可以起到节税的作用。
“ 营改增 ” 正面效应与企业固定资产投资增量正相关。“ 营改增 ” 在企业固定资产投资和更新改造方面有显著的促进作用，通过Q 公司的案例研究发现“ 营改增” 有利于调动企业的生产积极性，提高企业的经营效益，促进企业的长足发展。目前Q 公司对固定资产的投入和利用明显低于同行业平均水平，要想享受 “ 营改增 ” 的优惠、弥补与同行业的差距，就必须加大对固定资产的投入并提高利用效率。
“ 营改增 ” 正面效应与企业无形资产投资增量正相关。在 “ 营改增 ” 的大背景下，从税收筹划的角度出发，公司应该加大研发力度，增加研发支出。这种措施不仅可以节税，还可以为公司开启新的经济增长点。
（云南师范大学泛亚商学院）
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