选择经营销售方式巧筹增值税

来源:用户上传      作者: 荀琳娜

　　提要增值税是我国税收的主要税种,也是企业负担的主要税负之一,对增值税进行纳税筹划是企业合法节税、增加收益的重要途径。本文着重从恰当选择经营与销售方式入手,对增值税的纳税筹划做浅要探析。
　　关键词:增值税;纳税筹划;经营销售方式
　　中图分类号:F23文献标识码:A
　　
　　企业纳税筹划是指在符合或不违反法律规定的前提下,通过对企业经营、投资和理财等方面的活动进行的事先筹划和安排,使企业在合法前提下减轻税负的活动,是纳税人采取合法手段做出的有利于自身的财务安排。增值税是指对从事销售货物或提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人取得的增值额为课税对象而征收的一种税。增值税是我国税收的主要税种,也是企业负担的主要税负之一,对增值税进行纳税筹划是企业合法节税、增加收益的重要途径。为进一步完善税制,国务院修订了《中华人民共和国增值税暂行条例》,自2009年1月1日起全面实施增值税转型改革。改革后的增值税仍具有普遍征收、价外计税、使用专用发票、税率简化的特点,对于规范税收制度、抑制偷税行为发挥了积极有效的作用。然而,税法中关于增值税税制要素的多种选择依然为纳税人进行纳税筹划提供了空间,下面笔者仅从选择经营与销售方式方面就增值税的纳税筹划做一简单的探讨。
　　
　　一、选择最优的销售方式
　　
　　根据税法规定,企业选用的销售方式不同,计征增值税的方法也有所不同。如,采用折扣销售方式,如果销售额和折扣额在同一张发票上,以销售额扣除折扣额后的余额为计税金额,如果销售额和折扣金额不在同一张发票上,那么无论企业在财务上如何处理,均不得将折扣额从销售额中扣除;此外,采用销售折扣(现金折扣)方式,不论会计上如何核算,折扣额均不得从销售额中扣除;采用销售折让方式,折让额可以从销售额中扣除;采用以旧换新和还本销售方式,企业都应以全部销售额为计税金额,等等。企业在产品的销售过程中,对销售有自主选择权,这就为利用不同销售方式进行纳税筹划提供了可能,下面举例说明:
　　某商场为增值税一般纳税人,采用售价金额核算。国庆期间,为了促销某种含税售价为1,000元,成本为500元的商品,拟定了四种销售方案:
　　方案一:购买商品满1,000元时返还100元;
　　方案二:直接将商品打九折销售;
　　方案三:采取以旧换新方式销售,旧货价格定为100元,即买新货时可以少付100元;
　　方案四:购买商品满1,000元时赠送价值100元的小商品,其成本为50元。
　　现就不同销售方式,分别计算各方案应纳的增值税额:
　　方案一:属于采用销售折扣方式,折扣额不得从销售额中扣除:
　　应纳增值税=1,000/(1+17%)×17%-500×17%=60.30(元)
　　方案二:采用折扣销售方式,直接以销售额扣除折扣额后的余额为计税金额:
　　应纳增值税=1,000×0.9/(1+17%)×17%-500×17%=45.77(元)
　　方案三:采取以旧换新销售方式,企业应以全部销售额为计税金额:
　　应纳增值税=1,000/(1+17%)×17%-500×17%=60.30(元)
　　方案四:除价值1,000元的商品外,赠送的小商品也应视同销售:
　　应纳增值税=[1,000/(1+17%)×17%-500×17%]+[100/(1+17%)×17%-50×17%]=60.30+6.03=66.33(元)
　　结合以上计算结果,仅从增值税筹划方面而言,上述四种方案以第二种方案即采用折扣销售方式直接打折销售为最好,税负最低,仅为45.77元,而第四种方案,满1,000元赠送100元的小商品税负最重,为66.33元。以旧换新和销售折扣方式税负居中,均为60.30元。可见,企业采用直接打折销售的方式销售商品为最优,可使增值税负最低。
　　
　　二、兼营账务应分家
　　
　　国务院令第134号《中华人民共和国增值税暂行条例》明确指出,“纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务,应当分别核算不同税率的货物或应税劳务的销售额,不能分别核算的从高适用税率。纳税人兼营免税、减税项目,应当单独核算免税、减税项目的销售额,未单独核算销售额的,不得免税、减税。”
　　财法字第038号《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第六条明确指出,“纳税人兼营非应税劳务的,应当分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额,不分别核算或者不能准确核算的,其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税。”
　　现代企业大都从事跨行业经营,不仅涉及增值税,还涉及营业税。即便从事单一行业经营,也可能涉及多种不同税率的产品,这也给增值税纳税筹划带来了一定空间。为了降低税负,企业应该严格按照增值税暂行条例的要求,将各类兼营账务进行分开核算,将销售收入分别按照应税、免税、减税等进行明细核算,将不同税率的货物或应税劳务账务分开记录,最后还应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额,只有这样,企业才能更好地享受国家的各项税收政策。
　　例如,某商品流通企业,在主营建筑材料批发和零售的同时,还兼营对外承接安装、装饰工程作业。该商店是增值税一般纳税人,增值税税率为17%。本月对外发生一笔兼营销售业务,销售建筑材料并代客户安装,建筑材料的购入价是160万元(不含增值税),该商店以234万元(含增值税)的价格销售并代为安装,安装费40万元 (营业税税率为3%)。下面就兼营业务销售额分别核算和未分别核算两种情况计算企业的应纳税额如下:
　　1、销售额分别核算:
　　本期应纳增值税额=234/(1+17%)×17%-160×17%=6.8(万元)
　　本期应纳营业税额=40×3%=1.2(万元)
　　本期应纳税额合计=6.8+1.2=8(万元)
　　2、销售额未分别核算:
　　本期应纳增值税额=(234+40)/(1+17%)×17%-160×17%=12.61(万元)
　　通过比较以上计算结果可以很清楚地看出,销售额分别核算比未分别核算少纳税(12.61-8)4.61万元。
　　
　　三、混合销售分立经营
　　
　　混合销售是指一项销售行为既涉及增值税应税货物或劳务又涉及非应税劳务,是一种既涉及增值税又涉及营业税的销售行为,所以在增值税的缴纳中,也要注意通过混合销售进行纳税筹划的问题。混合销售行为原则上依据纳税人的“经营主业”判断是征增值税,还是征营业税。在纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中,若年货物销售额超过50%,则该混合销售行为征增值税;若年非应税劳务营业额超过50%,则该混合销售行为征营业税。由于增值税一般纳税人的增值税税率一般为17%,而营业税税率仅为5%或3%,所以若使混合销售行为中的非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税便可达到节税的目的。实务中,可以把一项销售行为涉及的增值税应税货物以及涉及的营业税应税劳务分给两个核算主体(即由一个核算主体分为两个核算主体),便可使非应税劳务不缴纳增值税而缴纳营业税。
　　例如,某公司生产高科技产品,取得不含税销售额1,000万元,当月可抵扣进项税额为100万元,同时公司下设的技术指导部门为客户提供上门技术指导服务,取得技术指导费100万元。下面分两种情况进行分析:
　　1、不单独分设核算主体,由公司下设的技术指导部门为客户提供上门技术指导服务。由于此行为属于混合销售行为,取得的技术指导服务收入100万元,应并入设备的销售额一并缴纳增值税,不再缴纳营业税。
　　本期应纳增值税额=[1,000+100/(1+17%)]×17%-100=84.53(万元)
　　2、甲公司把技术指导部门分立出来,成立独立核算的咨询公司。这样,技术指导收入就不再缴纳增值税,改为按服务业缴纳营业税。
　　本期应纳增值税额=1,000×17%-100=70(万元)
　　本期应纳营业税额=100×5%=5(万元)
　　本期应纳税额合计=70+5=75(万元)
　　可见,混合销售分立经营可帮助企业节税,如上例单独成立咨询公司比不单独分设核算主体少交税(84.53-75)9.53万元。
　　总之,增值税的纳税筹划是一项复杂的工作。在会计实务中,企业应根据税收法律、法规的规定,并结合自身的实际情况,综合考虑各方面因素以及其他税种的税负效应,进行整体筹划,寻求最佳方案,以达到企业整体效益最大化。
　　(作者单位:郑州工业贸易学校)
　　
　　主要参考文献:
　　[1]肖路.浅谈增值税纳税筹划[J].商场现代化,2008.11.73.
　　[2]徐四星.增值税纳税筹划之我见[J].财会月刊(会计版),2008.2.
　　[3]赵建蕊.企业增值税纳税筹划的理论与实例分析[J].中国总会计师,2009.7.
　　[4]凌辉贤.增值税纳税筹划36计[M].东北财经大学出版社,2009.11.

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