大数据时代下环境管理会计的机遇与挑战

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　　【摘 要】 将大数据与环境管理会计相结合进行研究的成果鲜有所见，结合大数据本身的特点与优势，重点分析了大数据给环境管理会计带来的机遇与挑战，即分别研究了大数据为环境管理会计提供了技术与环境、增强了外在约束性、提高了内在主动性的三大机遇，同时从传统与现代两个视角分析了大数据给环境管理会计带来的挑战。最后基于这些挑战，结合大数据特点，提出增强对环境管理会计的认识与大数据应用的意识、构建中国特色的环境管理会计体系、加强专业人才的培养、制定环境管理会计的法规与制度和完善企业的信息管理系统五方面的建议，为环境管理会计的研究提供一种全新的思路。
　　【关键词】 大数据; 环境管理会计; 环境成本; 环境绩效
　　【中图分类号】 F234.3  【文献标识码】 A  【文章编号】 1004-5937（2019）01-0055-05
　　一、引言
　　环境问题一直是世界各国普遍关注的问题。经济高速发展的同时，在一定程度上会对环境造成破坏。环境管理是可持续发展的基础和重要方面，也是当今社会继续改进的一环[1]。随着人们追求健康意识的不断增强，对环境的关注愈加强烈。世界各国均普遍关注与环境相关的财务问题，会计学术界和实务界对该问题更加关注。由此，社会对与环境相关信息披露的需求促使了环境管理会计的产生。在环境管理会计方面做出较早研究的是美国环保署，美国环保协会于20世纪90年代最早提出了环境管理会计概念[2]。而后，1999年联合国成立了“改进政府在推动环境管理会计中的作用”专家工作组，该工作组在召开的第一次会议上就统一了各国采用的名称，从而首次提出了环境管理会计的概念。迄今为止，有关环境管理会计的定义并没有统一，不同的机构及学者对环境管理会计界定是不一样的。不过，他们的主体思想是相同的，就是为企业未来的管理决策提供有用的财务信息与非财务信息。环境管理会计是将传统的管理会计中嵌入环境的因素，是管理会计的新的分支。环境管理会计是国际会计界普遍关注的核心问题;对环境管理会计的研究也是我国实现可持续发展与循环经济的客观要求，亦是我国理论界和实务界亟待继续研究的问题。
　　环境管理会计是为企业未来提供管理决策有用的信息系统，这种信息的载体是数据，取得决策有用的信息离不开对数据的搜集、加工、整理、分析和处理。随着现在新兴信息技术的不断涌现，全球的数据呈现出前所未有的爆炸式的增长，这必然会带来数据的量越大、数据越复杂、数据更新的速度越快等问题，也就是我们正处在大数据的背景下。大数据是在云计算和物联网之后又一次颠覆性的技术改革，它的出现引起了科技界、企业界、政府部门和社会公众的高度关注，也成为了学术界研究的重点。而这种大数据的到来，必然会给环境管理会计带来一定的机遇与挑战。大数据会进一步推动环境管理会计的理论研究与实践应用。通过中国知网查询，2014—2018年的五年中，国内在中文核心期刊（含CSSCI检索库期刊）发表的有关环境管理会计的论文有9篇，其中将大数据与环境管理会计结合进行研究的论文仅有1篇。因此，研究大数据时代下环境管理会计的机遇及挑战问题具有重要的理论意义和现实意义。
　　二、大数据时代下环境管理会计发展的机遇
　　（一）大数据为环境管理会计提供了重要的应用技术与环境
　　环境管理会计的方法与理论的完善是能顺利实施环境管理会计的重要条件。这与技术环境有着极大的关系。环境管理会计的方法吸收与借鉴了很多学科的研究方法和手段，具体来讲借鉴了一般管理会计中的方法，通过研究纳入环境因素的作业成本法、质量成本管理法来对环境成本进行分析与控制;借鉴了全生命周期理论，并且提出环境影响的生命周期成本计算法;借鉴了环境经济学中对私人成本与社会成本的分类，并且引入外部成本内部化的方法，对环境成本进行有效的计算和分析。
　　科学的方法确定之后，环境管理会计实施面临的问题就是数据的搜集、整理、处理和分析。环境管理会计的目标就是为企业創造价值，创造价值就需要对大量的数据进行分析与处理，需要处理的数据除了财务数据之外，还有许多非财务数据。但是，非财务数据一般量都比较大、结构也比较复杂，如用实物计量单位计量的大气污染排放数、三废的处理量、能源消耗量、环境成本、潜在的环境风险，利用现有的数据处理方法是不够的，大数据给环境管理会计的实施带来了重要的技术支持与环境。大数据的出现是对传统数据管理方式的颠覆，它也带来了数据的思维、数据的处理方式等方面的巨大的变革。大数据将促使环境管理会计的变革。一方面是大数据的技术为环境管理会计方法的有效实施提供了重要的信息支持。如生命周期成本法，大数据技术通过对产品设计、研发、生产、销售、使用和报废的全过程中发生的所有环境成本数据进行有效的记录，解决该方法在应用中信息获取困难、成本较高、可靠性差等问题。另一方面，大数据技术可以有效地解决环境管理会计中多种计量属性、计量环境影响的数据处理问题。在现实生活中，对于企业经营过程中所涉及的资源消耗、环境污染等相关的环境问题的计量方式一般分为两种，即货币计量方式和非货币计量方式，给企业管理层提供的信息一般均要求是货币计量的形式。大数据恰好解决了环境管理会计中用货币计量和非货币计量数据进行统一记录、分析和处理的问题。
　　（二）大数据增强了企业实施环境管理会计的外在约束性
　　大数据时代到来之前，我国企业进行环境管理的压力主要来自政府的约束。环境管理会计在美国、英国和日本等国家推行得较好。相比较我国企业来讲，企业进行环境管理的原因多半都是出于外在的约束，导致环境管理会计在我国企业中的作用无法有效发挥。而在大数据时代，我们处于共享经济的时代，信息不对称的问题将得到较好的解决。各种信息资源在很大程度上都处于完全共享的状态，企业利益相关者将通过各种网络媒体对企业环境管理的信息进行实时的交流与共享，从而企业将受到更多的来自于社会公众、大众媒体等各方利益体的普遍关注，增强了其进行环境管理的外在约束性。这种约束将是除政府、法律法规之外的最有力的约束，必将会影响企业的声誉与社会形象，将会促进企业关注环境管理，充分挖掘和发挥环境管理会计的潜在价值[3]，避免不注重环境可能给企业造成的风险，进而推动环境管理会计在实践中的不断应用与发展。 　　（三）大数据增强了企业实施环境管理会计的内在主动性
　　环境管理会计的实施最关键的在于企业对其的重视，企业若能认识到环境管理会计的价值之所在，才会主动积极地实施环境管理会计。大数据时代来临之前，企业实施环境管理会计流于形式，虽然有些企业认识到环境管理会计的价值，但是由于环境绩效的量化难度较大，评价具有很大的滞后性和隐藏性的特征，导致企业评价自身整体绩效时重点关注易量化的、显性的财务绩效。企业如果进行环境绩效的评价，必然考虑成本与收益的原则，而企业环境保护的相关成本很难从消费者及其他渠道得到补偿;同时，如果将环保成本加入到经营成本中，必然会导致产品价格的上涨，使得消费者必然会选择不注重环境管理且价格低的企业的产品，这将导致企业无法真正主动地实施环境管理会计。大数据时代下，由于信息技术的高速发展，使得环境绩效的科学评价成为了可能。由于在大数据时代，企业的各种活动和行为的信息可以通过全新的信息技术有效地记录下来，使得环境绩效能显性地和及时地计算出来，并体现在企业的整体绩效的评价当中，这必然让企业的管理层不得不考虑环境管理的问题，将会积极主动地挖掘环境管理会计潜在的价值，利用环境管理会计的工具与方法为企业寻求更多的价值，规避相应的环境风险，树立良好的声誉和社会形象，使环境管理会计在实践中真正得到实施。
　　三、大数据时代下环境管理会计面临的挑战
　　（一）传统的挑战
　　1.环境管理会计意识的缺乏
　　据有关数据的统计，我国上市公司ISO14000环境管理体系认证普及率不足40%[4]。专门设立环境战略管理委员会和环保部门的企业很少。从笔者调研的171家陕西省企业的情况来看，专门设立环保部门的企业不足10%。有关环境成本、环境收益等信息很少对外披露，即便是国有企业，对外披露环境相关信息的详细程度存在不足。当然，准则暂时没有强制要求披露有关环境相关的信息，所以目前很多企业的披露大多数属于自愿行为。有些国有企业自愿披露社会责任报告，不过其中的内容定性的较多，而定量的内容较少，且企业间存在披露信息差异性较大的问题。在实务操作过程中，企业目前暂时没有深刻意识到环境成本在企业中的重要性，仅是简单地将环境成本记入间接费用当中，没有对环境成本进行追踪并分配到每个作业工序当中，这样可能导致扭曲了实际成本的内容。因此，企业对环境管理会计认识不足，是导致出现以上现象的重要原因之一。
　　2.环境管理会计人才的缺乏
　　（1）学校之内未设置有关环境管理会计的相关课程
　　根据《我国会计人才供求状况研究报告》[5]（简称人才供求报告）的数据显示，近年来会计从业人员受教育程度在逐年攀升，如本科以上教育水平的人数所占比重从2005年的14.9%上升到2010年的29.9%。大学作为会计人才产生的重要基地，设置的专业与开设课程对推动环境管理会计的实施具有重要的作用。截至目前，国内暂时没有一所高校专门设置环境管理会计课程，也没有环境管理会计的方向或者专业。基础好的学校最多在讲解管理会计课程的过程中穿插有关环境管理会计的简单介绍，但是并没有专门针对环境管理会计进行讲解。当然，环境管理会计的人才是需要具备复合型知识结构的人才，这就需要各个高校在开设课程上给予学生多面的选择，以保证知识的全面性和综合性，但又不失专业性的核心。
　　（2）学校之外培训机构不培训环境管理会计的内容
　　据人才供求报告的数据显示，截至2015年底，我国会计人员的供给量突破了2 000万人。到2017年我国会计从业资格暂停考试，紧接着彻底取消了会计从业资格考试，但并不意味着会计人员的人数会减少。从业资格考试的取消导致2018年初级会计师资格考试的人数突破400万人，较2017年的186.68万人增长比例达到了114.3%。随着每年会计人员人数的快速增长，对会计人员进行继续教育培训的人数也会急剧上升。目前我国会计人员继续教育培训机构培训的内容是按照每年财政部的要求进行确定的。但是，目前基本没有涉及到环境会计、环境管理会计的内容。这也使得会计人员对环境管理会计的认识不足，环境管理会计的理论基础不足，导致实践操作缺乏可能性。
　　3.系统的环境管理会计法规制度的缺乏
　　我国在2014年4月24日修订了《中华人民共和国环境保护法》，于2015年1月1日起施行，它被誉为“史上最严”的新环保法，原环保部2014年10月发布按日计罚、查封扣押、限产停产、信息公开的4套具体办法配合新环保法的实施，其中按日计罚是最大的特点，提高了企业的违法成本;2015年6月，国务院法制办公布《环境保护税法（征求意见稿）》，2016年12月25日全国人大常委会审议通过《中华人民共和国环境保护税法》，于2018年1月1日起施行，依照该法规定征收环境保护税，不再征收排污费。修订与制定这些法律制度的目的在于保护和改善环境，减少污染物排放，推进生态文明建设而制定的。近年来，我国在环保方面确实做出了很多的成绩，颁布了很多的政策。但是治理生态环境的根本措施还在于激发企业自主保护环境的意识。截至目前，我国尚没有系统的环境管理会计规范，若只靠处罚还不能从根本上抓住重点，企业还没有深刻意识到环境成本、环境收益、环境损失的问题，从而未从根本上对这些内容进行核算。与发达国家美国、日本、英国等相比，我国在环境管理会计相关规范的出台与制定方面存在不足。
　　4.缺乏全面的环境管理会计理论体系和环境绩效评价指标体系
　　（1）理论体系缺乏针对性
　　目前，学术界对环境管理会计的研究尚处于初级阶段，主要还是引进和探讨西方的理论体系及研究成果，未能结合我国企业管理的实际情况进行进一步的深入研究。總结国内有关环境管理会计理论体系研究成果，较为一致的观点是环境管理会计的理论体系应该包括货币计量的环境管理会计和实物计量的环境管理会计，关于具体的核算内容暂时未达成共识。本文认为科学的理论体系应当包括环境成本内部化计量和环境绩效的评价内容，同时围绕环境管理会计系统设计框架体系，达到事前、事中和事后的有效控制。目前，由于国内缺乏这种系统的研究体系和框架，导致环境管理会计在实际操作过程中存在困难。 　　（2）环境绩效评价指标缺乏全面性
　　环境绩效是环境管理会计中绩效评价的重要内容。由于环境绩效计量单位的多元化和评价内容的多样化，导致相关数据量十分庞大且数据不容易获取，这样建立统一的环境绩效评价体系较为困难。国外不同的组织机构及学者从不同视角提出了环境绩效评价的指标（如表1所示），虽各自观点不够统一，但也有值得借鉴之处;国内主要集中于对国外指标的研究和引进上，但是不一定适合我国的国情。我国目前有具体的环评指标，但仍缺乏具有针对性且可有效量化的环境绩效评价指标，如缺乏全面的反映企业组织经营活动所影响的环境绩效指标和反映管理当局决策而影响组织活动的环境绩效指标。全球报告倡议组织公布了比较全面的环境绩效评价指标，但是对于我国不具有普适性。因此，全面的环境绩效评价指标体系的缺乏也是造成环境管理会计实施困难的原因之一。
　　（二）现代的挑战
　　1.企业对环境管理会计中应用大数据技术的重视不够
　　大数据技术带来了企业的变革，目前我国大数据技术运用到环境管理会计中的程度层次不齐。大部分大企业已经能运用大数据技术来促进企业的进一步发展，但是仍有少数的大企业和大多数的中小企业还没有完全意识到大数据应用的重要性。之所以出现这种现状，主要原因在于企业对大数据技术运用在理解上的偏差，如有些企业认为引入大数据技术可能增加企业的成本，降低企业的经营绩效，未意识到大数据技术运用到环境管理会计中的巨大优势，如通过搜集、整理、分析环境成本及环境绩效数据，为企业正确制定产品成本和评价企业的全面绩效提供强有力的数据支撑。对大数据重要性认识不足的障碍，将不利于大数据时代下环境管理会计的有效实施。
　　2.企业运用的大数据技术不够先进
　　重视大数据的挖掘技术和分析技术是环境管理会计有效实施的前提。但是，如何从来源复杂、类型各异的数据中发掘出企业所需数据信息将是非常重要的工作。现在很多大企业使用的大数据技术的先进性不足，中小企业则更为严重，这在一定程度上限制了大数据在环境管理会计中的应用，从而在一定程度上阻碍了企业的长远发展。目前很多使用的大数据挖掘技术和分析技术只能保证财务数据或结构化数据的有效获取，但是针对非结构化数据信息的获取及处理技术不足，影响了大数据分析的产出效果，致使不能有效地分析和利用大数据。同时，目前大数据挖掘技术、分析技术和处理技术不能及时地提供决策所用的信息，则会降低信息的及时性。
　　3.企业信息管理系统的安全性缺乏保障
　　大数据技术的价值在于对庞杂的信息进行挖掘、清洗、分析、加工和处理，数据量越大，其分析得出的结果更为有效。大数据从企业海量的数据库信息中挖掘环境管理会计所需用的信息时，必然涉及到企业组织经营活动中的预算和成本等内部的信息、管理当局决策活动的信息、客户信息、市场信息等，这些信息很多是属于商业机密的，如何保证这些信息的安全性，使企业不受到信息泄露带来的损失，这将给企业信息管理系统的安全性带来了很大的挑战。大数据时代下，随着移动互联网的飞速发展，手机、平板和各种移动通信设备的广泛使用，加大了保障企业数据信息安全性的难度。
　　四、应对大数据时代下环境管理会计挑战的对策
　　（一）利用大数据处理技术，增强对环境管理会计的认识与大数据应用的意识
　　绿色管理意识是现代社会新型的一种管理意识。依据社会经济的可持续发展的要求，企业应当将生态环境的管理正式纳入企业的管理当中，从企业的投资、成本控制到绩效评价都应当嵌入环境管理的理念。目前，急需提高企业对环境管理会计的认识和对大数据应用技术的运用意识，这些不足将阻碍环境管理会计在我国企业中的实施。因此，在大数据时代下，通过充分利用大数据技术，实现大数据的信息共享，大力宣传环境管理会计，尤其宣传环境管理会计的潜在价值，使得企业能积极主动地将环境保护的管理理念嵌入到企业的整体管理当中。这不仅是一个会计问题，也是一个非常复杂的社会问题与环境问题，对实现我国可持续发展战略具有重要的意义。
　　（二）嵌入大数据内容，构建中国特色的环境管理会计体系
　　由于环境管理会计是融合会计学、环境经济学、生态学等多学科的复杂领域，一方面需要我国加大对环境管理会计体系的深入研究。目前，中国会计学会环境会计专业委员会为专门研究环境会计问题的机构，同时许多高校与科研机构也在积极地开展各种有关环境会计的学术交流活动。我国应在借鉴国外先进环境管理会计实施经验的基础上，结合我国企业的实际情况，构建具有中国特色的环境管理会计体系，统一环境管理会计框架认识。本文认为较为科学的体系框架应该是运用大数据信息技术在考虑环境因素的基础上，从企业管理信息系统出发获取财务与非财务信息，实现信息的输入，进入到具体的环境管理会计系统当中，完成从战略决策到业绩评价的八项工作，最终进行业绩的评价实现信息输出的完整过程（如图1所示）。此外，有关环境绩效评价指标的完善方面，本文认为从企业的生命周期与产品的生命周期视角，设计环境绩效评价指标，如企业初创期可以用实物计量的指标进行衡量，成长期与成熟期可以主要采用货币计量的指标进行衡量，同时考虑产品生命周期，从产品的设计、产品的生产、产品的销售与产品的回收等整个过程设计每个环节与环境绩效相关的指标，使得环境成本实现有效的内部化和可视化、环境收益清晰化，从而为产品价格的正确制定与企业收益的正确计算奠定基础。
　　（三）加強环境管理会计专业人才的培养
　　我国需要加强培养环境管理会计的专业人才。一是通过在会计人员继续教育培训内容中逐步加入环境管理会计相关内容，加强对环境管理会计的认识，便于在实际工作中尽快融入环境管理会计的内容，挖掘环境管理会计的内在价值;二是通过在高等院校的教学体系中逐步增加环境管理会计的学习内容，同时扩大会计专业学生的知识面，增加如云会计、财务共享理论与实践、大数据应用等课程，培养综合管理的素质，进而逐步过渡到开设环境管理会计的方向，最后在条件成熟时可考虑设置环境管理会计的专业，遵循逐步展开和逐步渗透的思路来培养环境管理会计的专业人才。 　　（四）结合大数据背景，制定系统的环境管理会计的法规与制度
　　大数据时代下，由于信息技术的快速发展，使得企业获取数据的能力越来越强，这为环境成本信息和环境绩效信息的获取提供了方便。制定环境管理会计准则与制度确实是我国企业环境管理会计顺利实施的重要手段。但是，本文认为根据我国目前的国情，直接颁布单独的环境管理会计准则和制度可能是不现实的，可以考虑将环境的内容先列入到会计要素内容当中，在企业会计准则中予以体现，从而企业可以在财务报表与附注中予以披露，预防企业为获取短期的经济利益而牺牲环境的行为。而后，逐步颁布独立的环境管理会计的相关法规、准则及制度，这样既用法律的手段树立了环境管理会计的地位，同时也为环境管理会计的具体实施提供了制度性指导。
　　（五）融合大数据优势，完善企业的信息管理系统
　　大数据时代下，获取纷繁复杂的信息优势更加明显。大量数据信息的维护在目前企业中的地位越发凸显。环境管理会计的大数据特征决定了它对目前大数据技术具有很大的依赖性。环境管理的数据具有海量性、复杂性和无形性等特点，而企业对环境管理数据具有及时性的要求，目前在业财融合的背景下，对业务数据与财务数据、财务数据与非财务数据的需求较大。这必然会带来信息数据的安全问题。因此，在大数据背景下，若要保证企业各类信息的安全，需要分析清楚环境管理会计信息安全的类型、危险类型，从而提出有针对性的安全措施（具体如图2所示），从而为环境管理会计的顺利实施做好信息安全保障。
　　【参考文献】
　　[1] 潘飞，潘莹练.环境管理会计指标探讨[J].会计之友，2015（14）：20-24.
　　[2] 姬琦.新時期的管理会计——环境管理会计[J].商业会计，2018（1）：127-128.
　　[3] 孟岩，周航，刘沓.大数据时代环境管理会计发展探究[J].财会通讯，2015（7）：5-7.
　　[4] 穆敏丽.推进环境管理会计在上市公司的应用[J].财会月刊，2013（4）：113-115.
　　[5] 财政部会计资格评价中心.我国会计人才供求状况研究报告[EB/OL].Http：//kuaiji.firstacc，cn/a/20161022/5196.html，2016-10-22.
　　【基金项目】 陕西省教育厅科研计划项目“媒体关注视角下陕西省企业环境绩效与经济绩效研究”（18JK0328）;陕西会计学会2017—2018年度重大项目“一带一路战略下企业环境管理会计体系构建——以陕西省企业为例”（skx201703）;西安工程大学青年教学骨干支持计划项目
　　【作者简介】 王小红（1979— ），女，山西汾阳人，西安工程大学管理学院会计系主任、副教授、硕士生导师，研究方向：公司会计与审计实务;田谧（1982— ），女，陕西西安人，西安工程大学管理学院讲师，研究方向：会计与审计理论及实务;孟亚丽（1992— ），女，河南柘城人，西安工程大学管理学院助教，研究方向：公司理财理论与实务
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