事业单位会计改革探析
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作者:张亨明 章皓月
摘要：会计行业作为经济社会发展的重要一环，其体系的科学完善程度对政府与企事业单位都有着重要的影响。随着我国新政府会计制度进一步贯彻落实，事业单位会计改革进入了新的发展阶段。本文先介绍事业单位会计改革的历程和现状，继而从新旧制度衔接不畅入手，探析了事业单位内部控制体系不健全、财务预算报表质量较低、会计人员专业素质有待提高等问题。为了使事业单位会计改革工作顺利进行，提出了加大管理层的重视程度，利用信息技术提高报表质量并健全事业单位内部控制体系等建议。任何改革都不是一蹴而就的，只有在实践中发现问题，在反馈中总结经验，在发展中补齐短板，才能取得长久进步。
关键词：事业单位;会计改革;内部控制;新政府会计制度
中图分类号：F810.6 文献标志码：A 文章编号：1001-862X（2020）06-0073-006
随着行政事业单位会计内容形式的不断丰富，传统的事业单位会计处理方法与管理方式已经无法真实、全面、准确地反映事业单位的经济财务活动和资金状况，并在深化改革的大环境中暴露出不足之处。近些年，为了提高事业单位的会计工作质量，不断优化管理服务水平，进一步加大会计改革力度成为事业单位和非营利性政府组织改革的重要部分，并引起了社会的广泛关注。
一、 事业单位会计改革的历程和现状
改革开放以来，我国经济实力有了很大提升，实现了量与质的伟大飞跃，市场经济的前景呈现出稳中有进的良好态势。在我国经济社会迈向高质量发展阶段的同时，事业单位也加快了其改革的步伐，以适应社会治理现代化的要求。在众多的事业单位改革中，事业单位会计改革尤为重要，一个健全的会计体系不但可以完善事业单位的运转机制，保障其会计信息的质量，提高管理工作的效率，还可以加快社会经济高质量发展，进一步释放市场经济的活力。
纵观我国事业单位发展，事业单位会计改革的时间并不长，起步较晚。1998年之前我国的事业单位和行政单位统一遵循《事业行政单位预算会计制度》，然而随着社会主义市场经济体制的建立，这一制度已无法满足行政事业单位会计发展需要。自1998年正式实施《行政事业单位会计制度》后，我国的政府会计体系初步形成，但改革内容依然是在预算会计框架内的调整与加强。[1]随着行政与事业单位加快引进权责发生制，并进一步规范行政事业单位会计体系，事业单位的会计核算基础与体系不断向国际会计惯例靠拢，为后续深化事业单位会计改革奠定了基础。2017年财政部颁布了《政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表》，事业单位纷纷作出改变以适应改革的步伐，各方皆为新旧制度的顺利衔接做出了积极准备。至今，中国特色的政府会计准则体系已基本形成。
近几年我国行政事业单位会计处在一个良好的改革阶段。一方面，会计工作形式和内容的复杂化促使事业单位会计改革的步伐逐渐加快，以适应行政事业单位自身的现代化转型与发展;另一方面，国家大力推动经济发展的举措为事业单位会计改革营造了良好的环境和氛围，日益成熟的经济制度和不断出台的政策规定也为会计改革提供了动力和保障。在经济全球化不断深入的当下，国内经济发展与国际经济大环境之间的联系愈加密切，我国政府和学者在深入分析当前国内外经济形势的基础上，不断总结之前的改革经验，学习先进的知识技术，吸取国外会计改革先行者的教训，持续寻找我国事业单位会计改革的突破口。随着事业单位会计改革的持续推进，其会计管理工作有了较大的转变，针对这种势态，事业单位不断地对自身进行改革创新，通过各方的努力和实践，我国事业单位会计改革方向逐渐明朗，并取得了一定的成果。
尽管事业单位会计改革中存在不同方面的不足之处，然而影响会计工作质量的最基本因素还是会计核算体系和制度本身。随着新时期政府职能的转变和会计行业的整体发展，在以往主要以收付实现制为基础的预算会计体系下，事业单位的会计处理已无法真实反映单位的资产负债状况。在这一期间，全额拨款和差额拨款的事业单位遵循的《事业单位准则》和《事业单位会计制度》，属于政府会计的范畴，而自收自支的事业单位参照的是我国企业会计的核算方式，使得我国事业单位遵循着不统一的会计准则和制度。国际上许多国家诸如新西兰、瑞士、日本等早已将权责发生制引进政府及非营利组织会计中，并取得了显著的成效，为国内改革提供了一定的经验。但事实上，收付实现制和权责发生制在会计处理中各有利弊。为了满足实际需求的同时降低改革的成本，我国事业单位的会计改革不断在这两种核算基础中探索，以期得到一种平衡稳妥的改革方法，2019年新政府会计制度的全面推行实施就是事业单位会计改革的最新成果。与之前的改革相比，新政府会计制度改革实现了诸多重大创新与突破，其重构了会计要素和政府会计核算模式，统一了各行政事业单位的会计制度，事业单位的会计信息质量因此得到了整体提高。一方面，新制度将涉及预算管理的现金收支进行平行记账，在强化财务会计功能的同时又增强了预算会计的功能，“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的模式使得政府会计体系得到进一步完善，也标志着我国事业单位会计改革达到了新的阶段。另一方面，资产、负债要素被重新定义，使得会计体系更为合理有效，为权责发生制的引进和应用带来了便利，增强了会计信息的可比性[2];报表体系和结构的进一步完善，也增强了报表的科学性和透明性。经过我国对新会计制度一段时间的贯彻落实后，目前事业单位的会计改革有了较为完善的理论基础和有力的保障。而事业单位的会计改革反过来又可以验证新会计制度的有效性和科学性，二者相辅相成，成为了我国会计体系不断完善和进步的重要助力。
事业单位对国家经济建设具有推动作用，事业单位会计体系的不断完善不仅提升了事业单位的竞争力，也在一定程度上促进了我国经济的发展，优化了社会资源配置。事业单位会计改革中存在的问题既是我国会计体系进一步完善的考验，也是我国經济进一步发展的机遇。然而面对行政事业单位改革实践过程中的诸多困难，如何更好地贯彻落实当前新政府会计制度，实现制度理论向实践的高效转化，还有待政府、事业单位及各界学者共同深入研究探讨。 二、事业单位会计改革中存在的问题
新政府会计制度从根本上转变了过去事业单位的会计处理模式，解决了事业单位曾经存在的诸多问题，不断更新的新旧制度衔接规定也增强了制度执行的可操作性。然而在实际的改革工作中，新的问题渐渐浮出水面，一些旧的问题仍待解决，影响了改革的进程和事业单位会计工作的健康发展，下文就对改革中存在的问题进行探析。
（一）新旧政府会计制度衔接不畅
我国的事业单位通常被划分成两类——国有事业单位和民间事业单位，不同的资金来源对应着不同的核算方式，因此在会计制度方面也有所不同。[3]新政府会计制度统一了之前行政事业单位会计制度，不同单位间的会计信息有了较为统一的衡量标准。这一举措无疑规范了事业单位会计工作和管理，却也带来了不小的挑战。从宏观上看，在改革推进的过程中，新旧会计制度衔接不畅的问题日益显著，已成为目前事业单位会计改革必须面对的挑战。
新制度的推行，使得行政事业单位的会计科目和账务处理形式发生了较大的变化，如固定资产折旧和计提摊销，需要事业单位的相关会计人员对本单位的固定资产进行全面的核算清查，并将结果按照新制度要求分类统计，补提折旧。[4]从会计核算基础的角度来看，新政府会计制度规定了事业单位的每一项业务都要使用财务会计进行核算，而涉及预算管理的现金收支业务要同时使用财务会计和预算会计进行核算。“双功能、双基础、双报告”在优化会计核算和提高会计信息质量的同时，也存在着会计科目重叠、预算报告和财务报告编制难度加大、财务信息系统无法及时更新、会计人员工作量加大无法适应等问题。尤其是新旧制度的过渡需要时间的沉淀，许多事业单位的管理层对新制度理解尚不深刻，没有足够重视，相关的会计人员一时间也难以适应新制度带来的转变，学习积极性不够，给事业单位会计改革带来了不小的阻碍。[5]
（二）事业单位内控环境建设较弱
目前事业单位的管理层还没有形成科学全面的内部控制管理意识，或者只关注业务控制管理而忽视了财务会计方面的控制。这样就导致分配给内部控制管理的资源较少，内部控制制度存在漏洞，进而使得内部控制系统不健全，执行效率不高。
具体来看，首先，内部控制系统不健全。正如前文所说，由于单位各级领导对内部控制重视程度不高，部分单位并没有成立独立的内部控制部门或存在不相容岗位分离不彻底的问题;而内部控制制度不够完善也导致了对应的管理措施缺乏规范性和可执行性。尤其是目前的新政府会计制度将事业单位预算会计和财务会计分开管理，采取不同的会计核算基础，那么内部控制制度是否随之改变来适应现行的改革也是一个需要重视的问题。其次，内部控制执行效率不高。会计基础薄弱、会计报表不科学不透明及新旧制度衔接不畅等原因使得内部控制执行起来较为困难。事业单位会计处理中的现金管理、金额审批等事项并没有受到严格和系统的监督管理审查，其监督审查的流程止步于表面，不能深入到会计业务的方方面面。最后，资金和硬件的投入不足使内部控制无法跟上事业单位会计改革的步伐。例如，我国目前的企事业单位都逐渐引进了有关会计信息管理系统等依靠互联网技术的软件，提高了事业单位会计处理的速度和效率。但是有关内部控制的电算化和财务软件目前还有许多空白，这就使得用电算化进行的会计业务处理缺乏相对的监督和管理，不能保证事业单位会计实务中数据信息的准确性和真实性，也降低了内部控制的执行效率。
（三）财务预算报表质量有待改善
财务报表是事业单位会计信息数据重要的反映途径之一，尤其是在提倡营造良好的营商环境和持续深化“放管服”改革的背景下，新政府会计制度对会计信息的披露也重视起来，然而事业单位财务报表填制过程中依然存在诸多问题。
一方面，在新政府会计制度的逐步推行下，事业单位会计改革对财务和预算报表的编制有了更高的要求。会计核算方式和基础的改变使得报表的编制更为复杂，“双基础、双报告”的要求也可能让财务和预算报表编制过程中出现数据重复、内容混乱等问题，报表的质量可能会有短暂的降低，无法准确提供单位所需的数据。并且，目前大多事业单位的财务会计系统软件通常是单一的，尚未及时更新，这使得在事业单位会计改革新阶段的初期，报表编制的难度进一步加大。另一方面，改革中一直都存在的问题是报表信息透明度不足，公开度不高。大多数事业单位本身的目的并不是完全的利益最大化，它更多的是为社会和公众提供优质的公共服务。普遍来说，大多數事业单位的各个经济业务的资产费用和流出方向都和其经营机密有关，并不会在财务报表中完全公开，有关财政预算的编制执行情况由于没有相关制度要求更加不透明。然而，从近些年财政发展的新情况来看，政府开始注重社会公正与公平问题，公众对涉及财政活动信息的透明性和开放性要求越来越强烈。[6]政府和其他与事业单位经济业务有联系的主体都十分注重事业单位的财务报表中资金的流出方向，因此事业单位会计改革中的重点问题之一是社会各界对获取事业单位经济业务的相关信息的需求和事业单位因为保密原则而尚未公开的数据信息之间的矛盾。
（四）会计人员综合素质有待提高
具有专业会计技能的会计人员是事业单位会计处理中的重要一环，是推动事业单位会计改革的重要且直接的因素。他们的专业素养和技术水平将直接决定事业单位的财务工作质量和效率的高低。在当前信息技术主导创新发展的时代下，互联网对传统会计行业的冲击使得事业单位更需要先进的管理型会计人才。因此，事业单位会计人员专业素养不强是当前推动事业单位会计改革进程中的难点之一。
以往我国行政事业单位的会计处理工作主要是对预算和资金收支等活动进行简单的统计分析，而新政府会计制度对事业单位会计人员有了更高的要求。事业单位会计改革需要会计人员同时掌握权责发生制和收付实现制的使用并运用到报表的编制中去，对于会计科目的增减和财务处理方式的转变需要会计人员不断学习适应改革。[7]然而，当前事业单位大部分的会计人员缺乏专业性的技能和经验，职业和专业素质都不够高，对以往事业单位会计的旧观念根深蒂固及对改革缺乏深刻的了解使得他们无法理解改革带来的益处;对自身的定位不足让他们无法适应改革带来的改变，从而消极应对先进会计知识的学习和软件的使用，进而也就无法为决策者提供高质量的会计信息服务。此外，事业单位本身也没有对会计人员进行严格的教育、培训和管理，绩效评级系统也存在一定的问题，这就使得事业单位会计改革不能有效展开和顺利地进行，因此提升事业单位财会人员的专业素养成为事业单位会计改革亟须面对的挑战。 三、事业单位会计改革的对策建议
为了不断完善事业单位的会计体系，提高事业单位的管理效率，为社会各界提供优质的财务信息，从而推进国家治理体系和治理能力现代化，下文就深入推进事业单位会计改革中存在的问题提供几点对策建议：
（一）加大管理层重视程度，在反馈中改进
面对会计改革中存在的诸多问题，政府需加大改革的宣传力度，营造一个良好且积极的改革环境，站在全局的角度不断引导事业单位的会计改革。事业单位的管理层需要意识到事业单位会计改革的重要性，熟悉新政府会计制度的内容和要求，利用互联网和信息技术提高单位会计信息质量和工作效率，不断优化事业单位会计服务。
首先，管理层应对相关知识进行不定期的学习，改变原有的会计管理理念，树立全局意识，规范健全部门及单位的会计管理系统，为新旧会计制度的顺利衔接打好相关基础。其次，管理层应加大对事业单位会计改革的资金投入力度，如信息技术软件的更新和购买，内部控制部门的建立和专业人员的引进等，为事业单位会计改革提供技术和资金上的支持和保障。最后，在改革和新旧制度的衔接过程中，高层管理人员应该正视其存在的问题，做到稳中求进，切不可急于求成。具体实践中，管理人员需不断跟进改革中的政策及通知，结合新政府会计制度和改革的实际情况及时进行反馈，不断完善实施细则和实际操作指南，避免基层会计人员在具体执行中走弯路，导致工作效率的下降。
目前我国进行的“放管服”改革正在平稳推进中，从这个角度来看，事业单位需结合信息数据技术，调整管理结构，减少不必要的审批事项，避免会计人员把时间浪费在一些烦琐的小事上。这样做既可以提高会计人员的办事效率，为事业单位的管理者提供更加优质的会计信息，也使得新旧制度的衔接工作从单位层面有了更好的保障。
（二）健全内部控制系统，实施内部审计
一个完善的内部控制系统和良好的内控环境对事业单位来说是非常重要的，尽管我国大部分的事业单位随着改革的落实制定了内部控制的规定，但由于事业单位对自身的定位认识不到位和传统工作习惯的缺陷，与其相关的规章都存在着一定的漏洞，不能发挥其原有的作用。
为了进一步强化事业单位内部控制的监督，营造良好的内部控制环境，相关部门可以采取以下两个方面的措施：第一，建立专门的内部控制机构或部门。在事业单位预算经费的编制和执行方面应配备专门的监控人员，对于单位部门所涉及的资金往来等会计事项须格外注意，严格监督资金的流动金额方向，认真记录每一项经济业务的监督管理活动。同时明确权责关系，贯彻落实不相容岗位分离原则，如果在监管的过程中发现了问题，要严格追究每一位责任人的责任。[8]第二，加强内部审计力度。内部审计相对于外部审计而言，是事业单位自身对各项经济业务的审查，也是内部控制非常重要的组成部分。内部审计可以高效地找到事业单位内部财务活动中所存在的问题和不足之处，使得事业单位可以快速地制定处理办法并实施控制，从而有效降低公款私用、资金浪费等问题发生的可能性。事业单位应当在内部设置相关的审计人员，对事业单位的经济活动进行监督审核，并制定规范全面的审计评价流程，加强对预算收支、资产管理等业务的风险评估和防范。
（三）引进信息网络技术，增强报表透明性
财务报表是一个企业或单位会计信息数据重要的反映途径之一，因此为了保证财务会計数据的全面性、真实性和准确性，提高事业单位的财务预算报表内容的精密性、完整性和公开性是事业单位会计改革的重要任务之一。
为了适应新政府会计制度的“双功能、双基础、双报告”要求，财务报表的编制较之前更为复杂。利用会计电算化相关软件可以降低会计人员编制报表的工作量及报表编制中人为的错误率。会计信息系统与业务管理系统的对接可以更为直观地反映事业单位经济活动的情况，为决策者提供更加全面规范的财务信息，进而提高财务预算报表的质量。除此之外，建立部门和部门之间、单位和单位之间的互联网平台，不但可以确保会计人员第一时间获得相关政策和规定的信息，还可以进行同行之间的专业知识经验交流，提高报表的编制效率和质量，高层管理人员也可以及时获得信息反馈。[9]因此，事业单位应当积极引进相关的信息技术，加强财务信息系统的建设，根据新政府会计制度的要求，更新升级已有的功能单一的会计软件，必要情况下可以购买更为全面先进的软件，为新旧制度的衔接工作提供技术支持。[10]
同时，财务和预算报表反映了事业单位公共活动的范围、方向和政策，因此财务和预算报表不但要在质量上改进，还要做好公开化透明化的工作，尤其是预算报表的编制，其反映了事业单位公共活动的范围、方向和政策。从某种角度来说预算报表必须向全社会公开，需具备足够的透明性，以便政府和公众对事业单位进行监督，提高事业单位预算资金的利用率。[11]会计人员在工作过程中必须重视现金流量表的编制和优化，要尽可能详细准确，使得财务信息比之前更加公开。这样事业单位的实际财务情况才可以得到真实的体现，其各种经营财务活动和日常工作的经济处理等便可以通过财务报表反映出来。当社会各界利益相关者或政府、公众想要了解某个事业单位的经济活动或资金流向时，财务报表就是获取真实信息的最好途径。[12]
（四）树立会计改革意识，激发人才活力
事业单位会计改革落到实处，其实就是落实到每一个从事会计工作的人。当制度和政策在不断改进时，会计人员必须不断提高自身的专业技术水平，摈弃陈旧的观念和习惯，积极配合改革工作，为事业单位的进一步发展做出积极的贡献。
新政府会计制度相较于旧制度做了许多改变，这些改变既有细节上的比如会计科目的增减，也有整体上的比如预算会计和财务会计的划分。高要求意味着高水平，身为会计人员首先就要树立改革的意识，主动学习新知识新内容。会计人员要对新政府会计制度有清晰的认识，与同行进行交流探讨并在具体的会计工作中处理好新旧制度的衔接，利用互联网技术不断提升工作效率。单位可以定期组织会计人员对财会业务工作进行学习和讨论，也可以请一些相关专家为会计人员培训授课，使他们了解改革的必要性及如何适应改革带来的变化。为进一步提高会计人员学习的积极性，全面激发人才活力，事业单位应继续完善绩效评价体系，加大人力资本的投入，强化激励机制，对会计人员的学习工作表现进行评估并给予先进者薪酬、职位及工作调配等奖励。除此之外，建立健全相关内控制度也是非常有必要的，良好的制度是监督和留住人才的基础，没有一定的规章制度进行人才的规范，人才容易走偏或流失，不能发挥出其应有的能力和水平。 四、结 语
目前我国事业单位会计改革还处于探索阶段，尚有很长的路要走。新政府会计制度的推行实施为我国会计行业未来的整体发展奠定了良好的基础，指明了改革的方向，是事业单位会计改革的新阶段和新起点。无论是事业单位本身，还是社会各界都开始密切关注会计工作的质量及财务信息的透明度，这是一个不小的挑战，同样也是难得的机遇。为了更深刻地贯彻落实对事业单位的会计改革，政府须从实际出发，把握好事业单位会计改革的节奏，加强顶层设计，科学合理规划好改革路线，制定出符合实际的改革方案。同时也应做好改革宣传，以提高社会各界及事业单位对会计工作的重视程度，并在权衡好改革质量和改革成本基础上，制定出有效的衔接措施，确保新制度的实施。事业单位本身则需把握好目前我国经济形势平稳发展所带来的机遇，无论是基层还是管理层都需提升自身专业技能，积极全面地配合改革措施，为改革贡献出自己的力量。具体实践中，事业单位应当对其财务工作环境和工作实质有一个崭新的认识，这是保障事业单位会计工作高效运行的前提条件。同时也应不断规范财务会计相关人员的专业素养和职业道德，从多方面进行创新，协调会计核算指标，建立健全事业单位的内部控制体系并提高报表的质量，以此来实现事业单位的长远发展目标，推动社会经济的发展。总而言之，事业单位的会计改革工作仍需不断地探索和发展，更好地适应市场经济和社会的发展需要。只有这样才能充分发挥事业单位作为其他类型企业开展会计改革工作的榜样作用，才能更好地为社会各界提供优质的会计信息服务，加快我国会计体系与国际接轨的进程，为后续的会计改革打下坚实的基础。[13]
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（责任编辑 秋 实）
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