新政府会计制度下公益二类事业单位特殊业务财务处理思路解析
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摘 要：2019年1月1日起，《政府会计制度》实施，在“平行记账”过程中，公益二类单位涉及一些特殊业务，如代扣人员“五险一金”及个税、一般纳税人增值税、投标及履约保证金以及差异项的处理，可能需要设置备查资料或者通过查阅已处理的相关凭证，会导致工作量大幅增加并容易出错，本文为解决此问题，经实际操作并进行总结，通过增设过渡性科目等方式进行处理，化繁为简，保障账务处理的准确性并提高工作效率。
关键词：公益二类;事业单位;特殊业务;财务处理;思路
一、引言
自2019年1月1日起，《政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表》（财会〔2017〕25号，以下简称《政府会计制度》）在全国各级、各类行政业单位全面实施，此次政府会计准则制度改革的重大变化与创新之一是构建了“财务会计和预算会计“适度分离并相互衔接”的会计核算模式。“适度分离”，主要体现在三个方面：一是“双功能”，即在同一会计核算系统中实现财务会计和预算会计双重功能;二是“双基础”，即财务会计采用权责发生制，预算会计采用收付实现制;三是“双报告”，即通过财务会计核算形成财务报告，通过预算会计核算形成决算报告。“相互衔接”则主要体现在两个方面：一是对纳入部门预算管理的现金收支进行“平行记账”;二是通过编制本期预算结余与本期盈余差异调节表体现财务报表与预算会计报表钩稽关系。
通过这种适度分离又相互衔接的政府会计核算模式，使预算、核算和决算相互联结、融合，对于规范会计行为，夯实会计主体预算和财务管理基础，强化绩效管理具有深远的影响。但就财务核算实际操作过程中，以双基础采用平行记账，由于一般纳税人增值税、人员支出中代扣款项等因素的影响，导致财务会计与预算会计的处理不能完全同步进行，如按部就班的操作，可能需要列示备查资料或者不停查阅已处理的相关凭证，若通过增设过渡性科目等方式进行处理，可以化繁为简，保障金额的准确性并提高工作效率。
二、人员支出财务处理
人员支出包括基本工资、国家统一规定的津贴补贴、绩效工资、单位承担的社会保险费（如机关事业单位基本养老保险费、职业年金缴费、职工基本医疗保险缴费、其他社会保障缴费等）、住房公积金等。按制度规定，相关款项按先计提后支付进行账务处理，在支付给个人时代扣个人应承担的三险一金及个人所得税等款项，在相关款项实际支付时进行预算会计处理，而相关款项的支付并不是同步进行，所以预算会计的支出将由几笔分录组成，为保障预算会计中人员支出各明细科目的准确性且在账务处理中不需查阅已处理凭证资料，对代扣代缴的个人应承担款项，增设过渡性科目“事业支出――代扣个人款项归集”，在处理完一个月涉及人员支出的所有凭证后，过渡科目自动抵销。
以我院2019年1月人员支出为例。当月应发工资奖金合计231.87万元，当月单位应承担五险两金合计40.79万元，其中个人应承担社会保险费12.64万元、职业年金1.13万元、住房公积金22.16万元、个人所得税28.47万元，则相关账务处理详见附件：相关业务会计分录明细表中第1至5笔分录，“事业支出――代扣个人款项归集”科目在第1、4、5、笔分录中相互抵销。
三、专家评审费及培训费账务处理
一般情况下，专家评审费及培训费，支付给专家及培训老师的都是税后金额，但需要代扣代缴个人所得税，所以财务会计列入费用的金额包含个人所得税，而预算会计以支付的现金金额进行入账，按规定在次月代扣代缴个人所得税时预算会计还需将税款金额作支出处理，为次月缴纳个人所得税时不去查阅对应的支出明细，可以增设过渡性科目“事业支出―代扣个人款项归集”，在该项业务全部处理后，过渡科目自动抵销。如我院本年2月支付专家8人及讲师2人共10人每人领取税后费用3000元，按规定每人代扣代缴个人所得税550元，则相关账务处理详见附件：相关业务会计分录明细表中第6至7笔分录。
四、一般纳税人增值税账务处理
公益二类事业单位，大多数是一般纳税人，财务会计对增值税的核算同企业会计处理方式，预算会计则以含税金额进行收支处理，而收入的处理一般都通过应收账款和预收账款，财务会计和预算会计的收入体现在不同凭证，按规定以各自应确认的收入金额进行账务处理即可。而支出项，则分情况进行处理，若为购置资产，预算会计以含税金额作支出处理即可;若为成本费用支出，财务会计以不含税金额列入费用，预算会计以含税金额列入支出，费用与支出的差异额即税额在预算会计中需单独列示，以便登记差异项。
如我院本年3月销售应税产品或提供应税服务1000万元、销项税额60万元，当月收到货款848万元，同时提供免税财政收入530万元并于当月收到款项;购买资产200万元、进项税额32万元，支付项费用160万元、进项税额9.6万元;当月应缴增值税额18.4万元。则相关账务处理详见附件：相关业务会计分录明细表中第8至14笔分录。
五、投标及履约保证金的处理
投标及履约保证金属于暂付款项，只作财务会计处理，预算会计不作处理。
六、差异项的账务处理
预算结余与本期盈余差异反映的是按照两个不同核算基础对收支进行确认与核算的结果差异，是连接財务会计与预算会计核算结果的纽带，在平行记账的过程中，我们需根据差异的性质判断是否对差异项进行登记。对于收入，财政项目资金收入不存在税项，财务会计收入与预算会计收入金额一致，且当年所有开票均于当年全部到账，即差异是暂时性的，则对财政项目收入不需要登记差异项;对于事业收入，因税额影响致财务会计收入与预算会计收入有差异，且当年开票不一定当年到账，则事业收入需要逐笔全额登记差异项。支出方面，人员支出中，除代扣代缴的个人所得税因次月申报缴纳存在跨月需单列且登记差异项外，其他各项都在当月计提当月支付则无需登记差异项;其他各项支出，若存在增值税进项税额的，因税额影响致财务会计费用与预算会计支出有差异，则需将税额在预算会计支出中单独列示并作差异项登记，若无增值税的，则财务会计费用与预算会计支出不存在差异，则不作差异项登记。相关账务处理详见附件：相关业务会计分录明细表中各分录差异项处理。
参考文献
1.财政部会计司有关负责人就印发《政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表》答记者问.安徽水利财会，2018（01）.
2.赵鸣骥.认真学习贯彻政府会计准则制度加快推进政府会计改革.财务与会计，2018（01）.
3.王斌华，郑国阳.浅析《政府会计制度-行政事业单位会计科目和会计报表（征求意见稿）》对事业单位财务工作的影响.中国农业会计，2017（09）.
（责任编辑：刘海琳）
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