增值税新政策下小微企业纳税人身份选择问题研究

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　　摘 要：小型和微型企业是国民经济的重要支柱。在新的增值税政策下，选择纳税人的身份对于小微企业的生存和发展至关重要。着眼于各种小型和微型企业的纳税人和纳税申报表，并探讨小型和微型企业如何根据自身条件选择成为一般纳税人还是小规模纳税人。
　　关键词：一般纳税人;小规模纳税人;增值税;小微企业
　　中图分类号：F23     文献标识码：A      doi：10.19311/j.cnki.1672-3198.2020.16.047
　　1 小微企业生存现状及两种纳税人身份
　　数据显示，2018年，中国的小型和微型企业贡献了我国80%的就业机会，约占专利发明权的70%，占GDP的60%以上，并占我国的50%以上税收。但是，由于资金，技术和人才的限制，绝大多数的小型和微型企业处于不利地位，例如融资困难，管理混乱，负担沉重，信息服务滞后以及发展模式不完善，导致在市场竞争中处于不利地位。它还限制了小型和微型企业的发展。
　　为了支持小型和微型公司的发展，在去年降低增值税率之后，政府工作报告今年对增值税进行了调整。目前，原制造业和其他行业的税率为16%，现已降低至13%。小规模纳税人的税率为3%。小规模纳税人的标准也已调整为年销售额500万元，并在一定期限内允许注册。一般纳税人的企业被允许重新注册为小规模纳税人。小规模纳税人与一般纳税人在最大年销售额，税率，增值税计算方法，增值税发票开具方法，进项税额扣除和会计处理方面存在差异。因此，小微企业该如何选择纳税人身份成为一件慎之又慎的事情。
　　2 纳税人身份
　　根据纳税人的商业规模和会计的健全性，增值税纳税人可以分为一般纳税人和小规模纳税人。
　　2.1 一般纳税人
　　一般纳税人，是指增值税年销售额超过财政部和国家税务总局规定的小規模纳税人标准的公司和业务单位。其独特之处在于增值税的进项税额可以由销项税抵销。
　　认证标准：对于年度应税销售额不超过规定标准的纳税人，公司或业务单位可以根据合法有效的会计凭证和统一的国家会计制度在创建账簿的同时提供准确的税收信息。作为一般纳税人向主管税务机关注册登记。
　　特殊规定：（1） 纳税人一旦被确定为一般纳税人，就不能成为国家税务总局特殊规定以外的小规模纳税人。 （2）一般纳税人应在一定时期内由主管税务机关实施税收咨询期的管理。
　　适用于一般纳税人的税率是：13%，9%，6%，0%等。须缴纳13%税率的行业包括销售，提供加工，维修和更换劳动力，商品进口以及提供有形的个人财产租赁服务。征收9%税率的行业包括农产品，居民的日常需求（如自来水，天然气等），视听产品，纸张和电子出版物，二甲醚和运输。适用6%税率的行业是服务行业中的现代服务业（有形个人财产租赁服务除外）;适用于0%税率的行业是进出口商品等;小规模纳税人的适用税率：小规模纳税人计算增值税的适用税率征收税率统一为3%。
　　一般纳税人应缴的增值税额是当期销项税减税法可抵扣的当期已批准的进项税（在此期间，一般纳税人指导是上个月通过交叉比较的进项税） 。
　　2.2 小规模纳税人
　　小规模纳税人，是指年销售收入低于规定标准（年增值税销售额在500万元以下），会计核算不稳健，纳税申报表中不能向税务部门报告完整的税收信息的纳税人。
　　小规模纳税人采用简化的税收计算方法。他们无法收集和使用特殊增值税账单或扣除进项税。但是，对于一些认真履行其税收义务的公司，税务机关可能会在批准后帮助它们代开增值税发票（一般开具的特殊增值税发票的税率为3%，在特殊情况下为5%）。一般而言，征收率为3%。在特殊情况下，3%减2%的优惠政策适用于公司安排的某些固定资产。对于某些房地产相关项目，也适用5%减去1.5%的优惠政策。
　　小规模纳税人采用简单的税法计算方法，即应缴增值税额是销售额与适用增值税征收率的乘积，不能扣除进项税额。
　　2.3 一般纳税人和小规模纳税人的比较
　　首先，两个纳税身份年度增值税销售要求不同。年销售额500万元人民币的增值税是一个节点，且500万元人民币及以下，会计核算良好，并且能够提供完整的与税收有关的信息的公司可以申请成为一般纳税人。如果不满足上述条件，则小规模纳税人不可申请成为一般纳税人，默认为小规模纳税人;年营业额超过500万元的公司，一般向税务机关申请成为一般纳税人。
　　其次，两者的计税方法不同。一般纳税人一般采用一般计税方法，小规模纳税人较多采用简单计税方法。
　　在两个纳税报表之间，发票的使用也有所不同。一般纳税人可以依法开具增值税专用发票。一般纳税人的票面税额为票面价值×税率;小规模纳税人（个人除外）应纳税，需要开具专用发票以供自愿使用。票面税额是票面金额×征收率。
　　3 现行增值税的相关优惠政策
　　3.1 小型增值税免征额10万元
　　从2019年1月开始至2021年12月末，小规模纳税人在纳税期内月销售额在100，000元人民币以下的，季度销售额不超过300000元人民币的，免征增值税。
　　3.2 最低公司税负担为5%
　　从2019年1月开始到2021年12月底，小型和微型企业将实施交错的减税政策。年应纳税所得额少于100万元，应纳税所得额按25%计入;超过100万人民币部分，但不超过300万人民币，应纳税所得额按50%计算。税率为20%。
　　3.3 将限制扩展到小型和小型营利性公司
　　与2018年相比，总资产从最初的工业公司增加到了3000万，其他公司增加到1000万且少于5000万;员工人数从工业公司的100名和其他公司的80名增加到不足300名;应纳税所得额从100万元增加到300万元以下。 　　3.4 征收六种小规模税收，两项费用减免50%
　　从2019年1月1日到2021年12月31日，小规模增值税纳税人在50%的税率范围内将减少“六税两费”。同时，它可以与其他优惠税收政策结合使用。
　　4 纳税人身份选择方法
　　4.1 无差别平衡点抵扣率判别法
　　无差别平衡点抵扣率判别法是指当实际纳税人扣除率大于无差异的收支平衡点扣除率时，建议公司选择一般纳税人。若小于，最好选择小规模纳税人。
　　以制造公司为例，一般纳税人的税率为13%，小规模纳税人的税率为3%。买卖增值税税率是相同的。
　　假设X是扣减率，S是不含税的销售额，P是不含税的可扣除成本。可以知道，一般纳税人的抵扣率为1-（S-P）/S，一般纳税人的应纳增值税额为S×（1-X）×6%，而应纳增值税额为小规模纳税人为S×3%。
　　当纳税人的一般税率为6%时，使用上述方法计算X=50%。因此，当金融业和生活服务业纳税人的实际抵扣率大于50%时，应选择纳税人的一般身份。当实际的纳税人扣除率低于50%时，建议选择小规模的纳税人身份。
　　4.2 毛利率判别方法
　　假设纳税人的不含税销售额为S，适用的销售增值税税率为T1，不含税可抵扣购买金额为P，相应的购置税率为T2（假定税率）增值税征收率为T3，一般纳税人采用一般纳税计算方法。
　　毛利率=（不含税的销售额-不含税的销售可抵扣的税额）/不含税的销售额=（S-P）/S
　　一般纳税人应缴的增值税额=不含税销售额*销售增值税税率-不含税可抵扣购进金额*购进增值税税率=S*T1-P*T2
　　小规模纳税人应缴的增值税=不含税销售额*征收率=S*T3
　　令两个纳税人的增值税负担相等，可得毛利率=（S-P）/S=1-（T1-T3）/T2。同时，将增值税税率13%、9%、6%和征收率3%分别代入上式得出两类纳税人纳税均衡点下的毛利率（表1）。
　　由此可以得出结论，如果一般纳税人进项税和销项税均为13%，小规模纳税人的税收征收率为3%，则毛利率为23.08% ，两者的税负相同。此时，可以选择两种类型的纳税人身份。如果毛利率低于23.08%，则小规模纳税人的税负比一般纳税人的税负重，因此选择一般纳税人是有利的。相反，应该考虑小规模的纳税人。同理可得，当一般纳税人的进项税和销项税为其它时，也可得出类似结论。
　　此方法适用于一般情况下纳税人身份的选择，与增值税新政策下的不同税率有关。如果企业经营模式特殊或者企业适用于其它纳税优惠政策，也可结合具体情况谨慎选择。
　　5 案例研究
　　通过对南京的许多小型和微型企业的实地考察，以有限责任公司A，B和C为例对纳税人的州选择进行了比较分析。
　　5.1 公司简介
　　A公司是一家最初成立并处于发展初期的公司。它的年度销售增值税为5.2万元，并且其会计情况并不健全。
　　B公司是处于发展成熟阶段的公司。年度增值税营业额为342.7万元，不含税可抵扣税额为287.5万元。公司会计核算良好，可以提供准确的税收信息。
　　C公司也处于成熟阶段。它具有可靠的会计核算，可以提供准确的税收信息。年销售增值税额为412.6万，不含税可抵扣税额为300.4万元。会计核算合理，可以提供准确的信息。
　　5.2 分析和比较
　　公司A处于公司发展的早期阶段。会计制度不完善，年度应税销售额相对较低。因此，选择小规模纳税人的身份更为有利。根据小规模纳税人的身份开展业务的优势如下：（1）记账报税较为简单。对于甲公司不完善的会计制度，可以采用税收征管和定期配额征管以及季度税收报告的形式来减轻税收负担，还可以减少公司的劳力和物力并节省公司资源。 （2）纳税申报所需缴纳税金较少。对于甲公司最低的年度应税销售额，选择这样的纳税人身份对该公司的所得收益还是很友好的。（3）享受相应的税收优惠政策。国家近年来为减轻小微企业的税收负担，出台了一系列优惠政策。在此基础上，公司A可以根据纳税人的身份享受相应的“税收政策红利”，这对公司的收入和未来的可持续发展有很多很大好处。一般纳税人的身份不仅增加了公司的税收负担，而且消耗了公司的内部资源，不利于甲公司的可持续发展。总之，综上，A公司最适宜选择的纳税人身份是小规模纳税人。
　　B公司的一般纳税人税率为13%，小规模纳税人的税率为3%，因此收支平衡毛利率为23.08%。
　　毛利率判别法：毛利率=（S-P）/S=（342.7-287.5）/287.5=19.2%<23.08%
　　若选择小规模纳税人应纳增值税342.7×3%=10.281万元
　　若选择一般纳税人应纳增值税342.7×13%-287.5×13%=7.176万元
　　两者增值税税负相同，因此，选择一般纳税人有利。该公司基于一般纳税人身份的优势有如下几点：（1）应纳增值税额较小规模纳税人身份下更低。根据计算数据可见，该纳税身份对于B公司可以进行税款抵扣以此减少纳税金额，获取更多销售利润;（2）更好地完善财务管理制度，在公司内部管理方面有一定作用。有利于提高企业整体形象，引领企业发展更进一步;（3）提高企业竞争力。很多公司业务往来需要开具增值税发票，并且一般纳税人是大多数企业的首选合作对象，所以一般纳税人的身份对于B公司经营业务往来更有优势。
　　而小规模纳税人的身份在B公司实际经营状况下有所局限，不能够满足该公司的财务需求，对B公司稳定发展毫无裨益。综上，B公司最适宜的纳税身份是一般纳税人。
　　C公司两种納税人适用税率与B公司相同。
　　毛利率=（S-P）/S=（412.6-300.4）/300.4=37.35%>23.08% 　　若选择小规模纳税人应纳增值税412.6×3%=12.378万元
　　若选择一般纳税人应纳增值税412.6×13%-300.4×13%=14.586万元
　　因此要选择小规模纳税人更有利。C公司基本条件与B公司相同，但根据毛利率判别法的数据显示该公司选择小规模纳税人的身份更具有优势。该公司基于小规模纳税人身份的优势有如下几点：（1）选择小规模纳税人的企业可以申请核定计征的企业所得税征收方式，而这种方式可以令企业在企业所得税上节税。有上述数据可以看出，当C公司选择小规模纳税人时的应纳增值税比选择一般纳税人时要低，因而可以得到更多收益;（2）一般纳税人要求取得增值税专用发票才可以申请抵扣，而小微企业的合作对象，如采购进货方，大多数也是选择小规模纳税人，不能提供可以用于报销的增值税专用发票，或是只能得到税务机关代开的只能抵扣3%的增值税发票，因此会增加企业的实际税务负担。
　　C公司在选择一般纳税人身份时需缴纳更多的增值税，且不能行使小规模纳税人的部分特权，因而认为C公司更适合小规模纳税人。
　　6 结束语
　　综上，小微企业在进行纳税身份选择时需要考虑的因素有很多。在进行增值税纳税人身份选择的同时，还要注意除增值税以外的其他税负，比如纳税人身份转化需要付出的成本，及客户的特殊要求对企业选择纳税人身份的制约转换后导致的收入和成本的增加或减少等。由于一般纳税人转为小规模纳税人后不可再转换身份，因此，小微企业在决定是否需要进行纳税身份转换时，应对自身所处环境和条件作出相应的判断。
　　参考文献
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