管理会计在商业银行战略经营中的价值创造
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作者:罗雪龄
[摘 要] 在金融行业深化改革及利率市场化的大背景下，管理会计成为推动商业银行战略经营及业务转型的一大利器。文章将管理会计的理论研究与国内大型商业银行的实践应用相结合，阐明管理会计在盈利提升、成本控制、资源配置、绩效考核及风险防范方面的价值创造及优化举措，旨在借助管理会计的价值创造为企业战略管理赋能。
[关键词] 管理会计;多维度盈利分析;全面预算管理;绩效考核体系;网点产能管理
doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2020. 03. 017
[中图分类号] F234 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2020）03- 0039- 03
1 商业银行管理会计的發展背景
1.1 外部因素
伴随着经济新常态及利率市场化的进程，银行业逐渐进入大资管时代，金融业深化改革对于商业银行的战略部署及经营发展提出了新的要求。一方面，商业银行需时刻关注宏观经济导向及外部监管政策，推动经营机构向“高价值、轻资产”转型，在稳健经营的前提下逐步落实金融改革的各项措施;另一方面，商业银行需紧跟党中央对于“一带一路”建设及“粤港澳大湾区”建设的总体部署，推动集产业金融、跨境金融、绿色金融、普惠金融、科技金融为一体的金融体系建设。
1.2 内部因素
在互联网金融兴起的大数据时代背景下，商业银行不仅需要面对外部金融环境变化的挑战，还需应对跨行业的激烈竞争，这就意味着商业银行需注重精细化管理。一方面，商业银行需要将总行的战略部署转化成分支机构的战略执行，对于战略传导、绩效考核、经营分析、全面预算、成本控制等领域提出了更高的要求;另一方面，商业银行需加快业务转型及产品升级的步伐，结合管理会计数据分析挖掘客户及产品的盈利增长点，优化各项资源的整合及再分配机制。
2 商业银行管理会计的价值创造
2.1 盈利分析
商业银行的盈利分析主要基于两个关键要素：一是以FTP（资金转移定价）为核心的产品定价;二是以经济增加值（EVA）为主要衡量指标的盈亏测算。
早在20世纪80年代，美洲银行首次应用FTP作为内部资金成本与收益测算的工具，其后FTP作为银行精细化管理的必备工具得到了广泛应用。FTP资金价格的调整直接反映出市场利率及资金充盈率的变动，引导分支机构有效地运用资金，减少外部市场环境对于财务盈利性指标的影响。基于期限匹配的FTP定价能够锁定每笔业务的利差，有效剥离了经营机构的利率风险及流动性风险。同时，商业银行可以通过调整FTP价格来提高或降低FTP利差，引导经营机构优化资源配置，以达到拓展或压降某项业务的目的。
目前，大多数商业银行将经济增加值（EVA）及经济资本回报率（RAROC）两大财务指标纳入商业银行绩效考核体系，结合盈亏平衡点测算各机构、产品、条线的经济价值，体现了商业银行“追求过滤风险的长期价值增长”的理念。基于商业银行盈利分析体系，N银行及时针对产品结构做出优化调整，例如确定中长期存款上浮比例的理性容忍度，提升个人住房、个人消费贷等贷款产品的全口径盈利能力，加快发展轻资本占用的中间业务收入等。
2.2 成本控制
竞争战略之父迈克尔·波特提出了成本领先、差异化和目标集聚的战略，给予了企业经营发展新的启发。作业成本法作为管理会计体系中的标志性成本管理工具，一经引入即受到四大行及股份制银行的关注与应用。随着中资商业银行在管理会计方面的实践推广，涵盖了项目后评价机制、投入产出比测算、责任主体成本管理意识等内容，其成本控制的效用也日益明显。基于管理会计数据分析，P银行与某信息科技公司展开合作，通过异业联盟获得了智能语言技术，运用信息技术减少低效的流程，显著降低了人力成本。
此外，价值链理论也时常应用在成本管理的过程中，体现了管理会计体系是以价值管理为导向的。降低成本需重点关注企业的价值链及上下游，利用价值链衔接企业的资源整合形成综合优势，通过寻找低成本及高价值的合作机会形成优势互补。一个企业下可以构建多条价值链，涉及供应商、分销商以及顾客，通过准确的定位及拓展实现全方位压降成本的目标。
2.3 资源配置
全面预算管理是预算理论逐渐成熟的产物，旨在以预算的模式衔接战略目标、经营计划、绩效考核以及资源配置。根据全面预算管理的要求，商业银行能够针对资本、费用、信贷规模等资源使用情况进行准确核算，将重点资源投入到利润及EVA回报率高的业务中，拓展高价值客户群。R银行对于采用以绩效为导向的预算管理模式进行了探讨，根据既定的业务发展目标制定支出计划。预算过程监控应基于对项目资金管理及预算实际支出的情况，对于实际支出与预算资金不一致的差异原因进行分析，跟进项目绩效目标未达成的原因，提高资源使用的效率。在预算资源分配中切实反映绩效评价结果的优劣，在下一预算期内适当对于优质项目进行资源倾斜。
在实行全流程预算监控过程中，不少商业银行建立了预算编制与监督反馈的互动机制，对于资金使用及项目进程实施全程监控。结合企业的经营发展情况及资源使用情况，适时对于预算编制中的各机构可分配资金及各科目额度进行调整，同时制定预算应急预案及预算配置纠偏机制。通过持续引导内部资源向价值贡献度高的经营机构及个人倾斜，可进一步加强费用管理的约束及激励作用。
2.4 绩效考核 根据调查统计，目前中国商业银行的绩效考评主要体现了几个特点：一是立足于提升综合效益的考评理念;二是强调了经济增加值与杜邦分析指标在衡量财务表现方面的重要意义;三是关注量化指标的可衡量性及可操作性。为了加强绩效考评中的目标导向、过程监管以及战略发展，许多商业银行构建了以平衡计分卡为考评模式的绩效管理体系。
以Z银行为例，其原考核体系中存在以下问题：一是经营考核体系弱化了非财务指标，未考虑客户满意度及新老客户流入及转出比例，在成长及发展维度指标不完善;二是考核指标标准不一致，对于员工绩效考核缺少量化标准，基于主观印象的考评难以甄别员工的工作表现及实际贡献度;三是财务指标占比较大，对风险发生的预判不足，容易形成发展中的泡沫效应。为优化绩效考核体系，Z银行引入了平衡计分卡，设置了财务维度（含经济增加值、净利润、中收等指标）、顾客维度（客户满意度、客群增长率等指标）、内部流程维度（人均业务量、人均差错率等指标）、学习与成长维度（员工培训、人力资本投资回报率等指标）、风险管理维度（不良贷款率、资本充足率等指标）五个维度。结合关键绩效指标及权重分配，优化了各经营机构的绩效考核指标评价体系。
2.5 风险防范
党的十九大报告中提出“守住不发生系统性金融风险的底线”，风险控制对于商业银行而言尤为重要。结合管理会计的实践，商业银行可将强调风险调整后收益的经济增加值纳入考核体系，关注资本成本背后所体现的客户预警信息，借助审批及权限控制加强流程监管。以G银行为例，该行2016年不良贷款率存在一定程度的上升，从而间接导致了该年度EVA走低。因此，G银行进一步在完善风险管理体系及风控预警方面做出了改进，对经营风险进行全面深入的监控，有效提升了其风险调整后的收益。
根据今年4月30日《商业银行金融资产风险分类暂行办法（征求意见稿）》的内容，逾期90天以上贷款需全部纳入不良贷款。与此同时，IFRS 9提出了采用三阶段模型计提预期信用损失，即将金融资产未来的预期信用损失情况纳入减值测算中。在IFRS新国际金融工具准则的指引下，银行资产价值计提范围进一步扩大，信用风险的确认时点前移。在不考虑其他因素的前提下，商业银行减值计提金额将大幅提高，可能导致经济增加值和资本回报率缩减。为了避免经济资本的无效占用，商业银行需结合信贷评级管理，对于抵押率低及风险系数高的产品审慎介入。
3 商业银行管理会计的优化举措
3.1 重塑管理理念
商业银行管理会计的职能应服务于总体战略规划，体现在定价审批、资源配置、业绩考核、网点转型升级等顶层设计中。管理会计理念应自上而下层层传导，从总行的战略方针下达到一级分行的业务拓展部署，从管理部门的经营决策到经营机构的执行落地，体现出“统一思想、上行下效”的精神。管理会计理念的推广不仅是财务部门的职责，更是跨条线协同合作的产物，应充分调动业务部门的能动性。以G银行为例，该行围绕客户关系管理、产品管理、渠道管理搭建了R-P-C联动机制。只有加强对于战略性业务的协作，创新方式方法，才能建立基于各参与方利益考量的管理机制。
3.2 完善考核体系
商业银行在完善考核体系的过程中应主要考虑两个方面：一是突出考核对象的岗位特点;二是加强客户类及员工成长类指标设置。商业银行应考虑到不同部门不同崗位的业务差异性，体现出经营机构各条线岗位（企金条线、零售条线、运营条线）的职能差异，同时体现出前—中—后台的职能差异性。例如，对于支行内部银行柜员的考核办法应侧重业务差错率、服务态度、转介率等服务类指标，而不应以存款、理财销售作为其主要评价指标。对于后台部门的考核一直是商业银行考核设计中的难点，应结合后台部门的服务性质及其价值创造设计出可量化的指标。在员工成长方面，可考虑将员工培训、员工附加价值创造（如各方面荣誉奖项）、员工流失率纳入机构的考核指标中。对于员工绩效考评的结果不仅要与薪酬奖金挂钩，还应与竞聘上岗、学习培训、岗位定性挂钩，反映出不同人才的职业诉求。
3.3 加强产能管理
由于近年来互联网金融对银行业务拓展带来了较大冲击，商业银行必须通过控制网点成本、提升网点产能等方式实现可持续发展。管理会计可通过三个途径优化网点布局及产能管理：一是结合经济利润盈亏平衡及设点支行业务规模做出新网点建设的决策，提高网点设立的科学性;二是对于产能不达标的网点考虑撤并、迁址等举措，加快低效网点的退出;三是跟踪网点各项目投入产出情况，锁定最佳边际效益，优化投入标准。以Z银行为例，该行搭建了“机构投入产出测算模型”，通过事前产能规划、变动情况跟踪、网点准入流程加强产能建设，2015年该行高、中产能分行的新增网点数量占比增至63%（同比提高13个百分点）。
3.4 优化信息系统
商业银行应持续优化管理信息系统，减少手工数据的处理时间，加强系统数据的时效性与准确性。通过有层次、有重点地对于系统进行升级，逐渐提高管理会计对于业务经营的支持力度。以M银行为例，该行于2015年初成功上线第一期新管理会计系统，实现了绩效报告、成本分摊、交叉营销、多维度盈利分析等四大功能，在该行凤凰计划及事业部改革中发挥了重大作用。目前M银行已启动二期系统建设，重点推进运营服务内部计价、全面预算管理、科技成本分割、投入产出分析等功能建设。只有不断优化系统建设，形成管理会计系统、业绩系统、RCRM系统、信贷管理系统的无缝对接，才能真正将大数据分析的结果应用到经营管理决策中。
3.5 构建人才梯队
根据《会计改革与发展“十三五”规划纲要》，到2020年将计划培养3万名精于理财、善于管理和决策的管理会计人才。由此可见，管理会计人才培养不仅仅是满足企业经营发展的需要，也是中国深化改革的战略举措。一方面，商业银行应加快传统财务的转型，挖掘具备宏观视角、熟悉经营管理、了解业务发展的管理会计人才;另一方面，商业银行应加强业财融合的力度，在业务部门设置具备财会基础知识的“财务企划专员”，结合各条线业务的发展趋势制定更能带动效能提升的绩效考评办法及资源配置模式。
4 总 结
随着经济全球化及互联网金融的发展，商业银行的经营转型及战略管理已成为企业可持续发展的关键所在。商业银行应将管理会计理念融入日常经营决策中，不断加强内部信息系统建设，构建业财融合的人才梯队，在完善考核体系及激励机制的同时加强网点产能管理。只有将管理会计体系与企业经营发展进行深度融合，商业银行才能在稳健经营的基础上谋求综合效益的提升，进而形成在金融领域的核心竞争力。
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