会计估计存在的问题及应对措施

来源:用户上传      作者: 杜耀燕

　　【摘要】 根据权责发生制原则，有些属于本期的收入，企业还没有收到，有些应作为本期的费用没有支付，对于应当记入本期的交易或事项实际未收到或未支付要根据最近可利用的信息为基础所作的判断估计入账即要进行会计估计。按照会计谨慎性原则和会计要素的定义企业也需要进行会计估计。会计估计的范围很广，会计估计的内容也很多，也就是说会计估计的准确与否直接关系到企业的会计报表质量。因为会计估计需要专业人员的职业判断，会计人员的判断带有很强的主观性，同一企业，同一会计估计事项不同的会计人员做出的会计估计不同，从而会计报表的数据也不同。所以很多企业为了能达到操纵利润的目的，就在会计估计上下工夫。文章就会计估计中存在的问题作一探讨。
　　【关键词】 企业； 会计估计； 或有事项； 收入
　　
　　会计估计，是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。由定义可知，会计估计的内容是会计主体已经客观存在的交易和事项，因此会计主体目前必须组织其核算，只是该交易和事项使会计对象变动的金额或情况不确定，需要会计人员进行合理估计。如固定资产预计使用年限与预计净残值、预计无形资产的受益期等。所以自然想到了我国从1992年末《企业会计准则》和《行业会计制度》、1998年《股份有限公司会计制度》、2000年《企业会计制度》直到现在的《企业会计制度》发布和实施四次会计制度发展史上的变革。这四次变革使我国企业财务会计核算的理论和实务逐渐发展完善起来。企业在会计核算中，由于经营活动中内在的不确定性，进行会计估计是不可避免的。我国近几年颁布实施的或有事项、收入、债务重组和会计政策、会计估计具体会计准则，以及《企业会计制度》的制定都十分关注不确定性即会计估计的会计处理，充分考虑谨慎性、稳健性原则，要求企业在进行会计核算时，对企业经营活动中由于存在内在不确定因素的影响而导致不能精确计量的某些会计报表项目必须依据当前所掌握的有关资料加以合理估计，以提高会计信息质量，更好地满足投资者、债权人的需要。但在实际操作中，由于会计估计本身具有难以定量、准确计量的特点，上市公司滥用会计估计以达到企业人为操纵目的现象还是屡屡发生。
　　
　　一、会计估计的阐述
　　在我国将会计估计定义为：企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。需要进行会计估计的项目通常有：坏账；存货遭受毁损，全部或部分陈旧过时；固定资产的使用年限与净残值；无形资产的受益期限；或有损失和或有收益；收入确认等等。会计链条包括确认、记录、计量和报告四个部分。会计估计是一种计量，有很大的弹性空间，只要有估计，就肯定有分歧和不同的理解。由于会计政策和会计估计存在可选择性，中间有大量的职业判断的弹性空间――可能因为掌握信息有限，赖以判断的基础发生变化或做出判断的会计人员经验不足，导致会计估计与将发生的事实出入较大，即“会计估计不当”；也可能被一些上市公司作为调节利润的工具，即滥用会计估计。
　　综合以上对会计估计的阐述，可以看到，国际会计准则以及其他国家或地区对会计估计的阐述基本相同，并无实质性差别。
　　由于会计估计本身的性质决定，会计估计有很多的特点，我们有必要对会计估计的特点做一些基础的了解，这样有助于更加深入的分析可能会出现的问题。
　　正确无误的会计估计可以使企业会计核算、企业未来的现金流入、企业的资产等得到正确的相关信息，使企业的各项经营活动更加的合理和完善，合理的会计估计取决于很多客观因素的作用，客观因素的作用直接影响会计估计的合理性和合法性，所以我们要对合理会计估计的前提有一个正确的认识。
　　
　　二、会计估计账务处理中存在的主要问题
　　会计估计不确定性的特征和会计估计难以准确估计的原因，致使会计人员在会计工作中，利用会计估计政策来处理会计估计很难不出问题，会计估计账务处理中存在的问题，有会计估计本身不可避免的问题，也有人为操作的问题。以下提出的主要问题是人为操作的问题。
　　（一）会计估计中的资产减值带来的问题
　　随着20世纪90年代以后会计制度的不断变革，资产减值的账务处理也一直在不断变革，为了增强企业抵抗风险的能力，与国际趋同，我国扩大了会计估计的运用范围，把会计估计的制定权下放给企业，比如资产减值准备的金额由企业根据实际情况来确定，国家不再规定统一的计提比例，同时告诫企业不得提取秘密准备，这就使企业拥有了更多的自主权。
　　根据资产的定义：资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。预期会给企业带来经济利益的经济资源我们才能把它作为企业的资产。当资产的账面余额大于资产的实际价值的时候，该项资产给企业带来的经济利益，就会小于其该项资产的账面余额，该项资产就不符合新会计准则中资产的定义，一方面为了使资产符合资产的定义，另一方面处于谨慎性原则，针对我国企业普遍存在资产的账面资产远大于资产的实际价值的情况，我国企业会计准则要求企业合理计提资产减值准备。
　　企业通过提取资产减值准备，将长期积累的不良资产泡沫予以消化，提高了资产的质量，使资产能够真实地反映企业未来获取经济利益的能力。同时，通过确认资产减值，还可使企业减少当期应纳税款，增加自身积累，提高其抵御风险的能力。另外，企业对外披露的会计信息中通过确认资产减值，可使企业利益相关者相信企业资产结构已得到优化，对企业盈利能力和抵御风险能力更具信心。资产减值计提由四项计提扩展到八项计提，本意在于：纠正以往普遍存在或有损失计提不足导致利润水分过大的倾向性问题，能够真实地反映上市公司业绩，显然提取减值准备是有很大好处的。
　　（二）利用收入的确认带来的问题
　　《企业会计准则――收入》规定，销售商品的收入只有在符合以下全部条件的情况下才能予以确认：
　　（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
　　（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出商品实施控制；
　　（3）与交易相关的经济利益能够流入企业；
　　（4）相关的收入和成本能够可靠地计量。
　　有的企业不按照《企业会计准则――收入》规定，不论是否能使经济利益流入企业，也不论相关的收入和成本是否能够可靠地计量，只要能达到企业的目的，企业就利用会计估计操纵利润。
　　传统的收入舞弊方法有提前确认收入、推迟结转收入、假退货销售、关联方交易、资产重组、补贴收入等，是企业惯用的方法。但是由于制度的不断完善和审计力度的加大，在这种情况下，舞弊企业进行了收入舞弊方法的“创新”，并提出一系列新方法。
　　（三）或有事项带来的问题
　　或有事项是指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须由未来不确定事项的发生或不发生来加以证实。
　　或有事项根据其性质不同分为或有资产和或有负债。其中或有资产是指过去的交易或事项形成的潜在资产，其存在须由未来不确定事项的发生或不发生予以证实，或有资产概念进一步强调“是由过去的交易或事项形成的，其结果具有不确定性”。或有负债实质是过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须由未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或是指过去的交易或事项形成的现时义务，或有负债指潜在义务，又指特定的现时义务，将或有负债和企业承担的“义务”联系起来。《企业会计准则――或有事项》准则中规定，对于与或有事项相关的义务同时符合三个条件，企业应将其确认为负债，第二条指出“该义务的履行很可能导致经济利益流出企业”，“很可能”这三个字意味着流出企业的经济利益具有不确定性。由于我国市场的不健全，公允价值很难确定，即使能够准确确定，有些企业也不愿意按照正常的价值确定，企业对于有利的或有事项，比如对负债重组中的资产价值高估，把没有把握收回的资产确定为企业的资产，这样就可以不费吹灰之力地增加企业的资产。企业对于产生的不利后果，可能性估计不充分。即使能够估计得很充分，一般情况下企业出于自我保护，都不太愿意在财务报表中充分披露，比如未决诉讼产生不利后果可能性及损失金额。另外，即使企业愿意披露，也很难合理估计损失金额。信用担保责任是企业一项典型的或有负债，目前我国会计制度尚未做出明确规定，一般只在资产负债表附注中加以说明，对于巨额的担保也没有特别明确的规定要求详细披露。企业不能可靠地预测将来担保的资金，会不会发生，发生在什么时候，金额是多少，这就给企业未来的经营留下了很大的隐患。

　　（四）固定资产折旧年限变更带来的问题
　　《企业会计准则――固定资产》准则中对固定资产折旧使用年限和预计净残值的规定：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值，“合理”二字有估计的成分，这就给企业固定资产的折旧使用年限和预计净残值估计带来了不确定性。
　　
　　三、避免滥用会计估计的应对措施
　　（一）从资产减值方面
　　财政部于2006年2月15日颁布了新的会计审计准则，包括39项企业会计准则和48项注册会计师审计准则。企业会计准则体系自2007年1月1日起在上市公司施行，其中包括会计估计的处理方法，对于想利用资产减值调节利润的公司来说，会计准则规定计提的资产减值准备不得转回，只允许在资产处置时，再进行会计处理。新的资产减值准则将有效地遏制利用减值准备作为“秘密储备”调节利润的情况。新会计准则的出台较多地压缩了会计估计和会计政策的选择项目、压缩了企业利润调节的空间范围，规范了企业对资产减值的计提、减少了上市公司粉饰会计报表的现象，使触目惊心的巨额计提消失得无影无踪，从一定程度上解决了问题，提高了会计信息质量。
　　由于会计估计本身的性质和局限性，新的会计准则虽然对会计估计有了新的规定，但是不可能对每一个细节都做出规定，从制度上杜绝上市公司滥用会计估计不太可能。因为会计估计本身的性质决定了制定规则的空间很小。如果设定过多的限制，不仅不能解决问题，反而会给企业带来更多的不确定因素。新会计准则弥补了很多的不足，特别是遏制了上市公司利用资产减值对利润操纵的做法。虽然新的会计制度在解决滥用会计估计上有突出的作用，但由于会计估计本身的性质，怎样的会计估计准则也不可能解决会计估计中出现的所有问题，应对滥用会计估计除了利用新准则，还必须有别的应对措施。
　　（二）对或有事项的应对措施
　　新会计准则中值得特别关注的是关于或有事项的确认，即准则要求企业在同时满足三项义务的时候必须确认负债，这意味着企业如果在涉及担保或诉讼等或有事项面临风险时，要履行信息披露义务，而且在符合准则中的三项条件的时候，就要确认为负债，并将确认结果体现到会计报表中，通常由经营者自己去估计或有事项发生的可能性。由于或有事项的模糊性，经营者可以确认的或有事项不给予确认，这不但不利于投资者获得更为及时可靠的会计信息，也不利于企业的风险监控。会计准则应给予更明确的确认标准，不给经营者以可乘之机。
　　（三）提高会计人员素质
　　企业要加强会计人员的专业培训，不断提高本企业会计人员的业务能力。会计人员要认真学习掌握各项会计法规、制度，不断吸收先进的会计理论和方法体系；注重业务知识的更新，重视职业道德、个人修养的提高，加强继续教育，更新知识结构，增强创新能力，提高职业判断能力，这样可以避免一部分会计估计失误而导致用错会计估计。
　　正如本文所述，会计估计由于本身的不确定特性，利用会计估计反映企业真实的日常经营事项也必然带有很大程度的不确定性，其中有会计估计本身客观所决定不可避免的原因，更多的是滥用会计估计人为操纵的原因，通过分析会计估计产生的原因、造成的后果，在对滥用会计估计进行分析的基础上提出了应对措施。要使会计估计适应经济发展的需要，不但要使会计估计与国际会计估计趋同，也要使会计估计符合我国的国情，新的会计准则对会计估计做出了很多相应的改进，但由于会计估计本身的不确定性，单从准则入手是不能完全解决问题的，要在实践中总结经验和教训，不断完善和改进会计估计的方法。随着信息时代的到来，会计的网络化广泛应用，数据可以更方便快捷的得到，会计人员处理原始数据的速度越来越快，应不断缩小会计估计的范围，使会计报表更加真实。
　　
　　【参考文献】
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