长期股权投资核算方法转换思考
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作者: 胡 凯 李学红
《企业会计准则第2号――长期股权投资》(以下简称“新准则”)规定，投资企业能够对被投资单位实施控制长期股权投资或投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资采用成本法核算；投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资采用权益法核算。成本法、权益法的适用范围依据是投资企业对被投资企业财务和经营政策的影响程度，在判断投资企业对被投资企业财务和经营政策的影响程度时应遵循实质重于形式的原则。
长期股权投资自成本法转按权益法核算的，应按转换时该项长期股权投资的账面价值作为权益法核算的初始投资成本。初始投资成本大于取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值份额的，两者之间的差额不要求对长期股权投资的成本进行调整；初始投资成本小于取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值份额的，两者之间的差额计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值。长期股权投资自权益法转按成本法核算的，除构成企业合并的以外，应按中止采用权益法时长期股权投资的账面价值作为成本法核算的初始投资成本。形成企业合并的长期股权投资自权益法转按成本法核算的，对于同一控制下的合并，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与合并日原持有的长期股权投资的账面价值、合并日支付的现金、合并日转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足冲减的，调整留存收益。对于非同一控制下的合并，在购买日应对原持有的长期股权投资的账面价值调整恢复至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的账面价值。
一、长期股权投资核算成本法转权益法
长期股权投资核算成本法转权益法会计处理举例说明如下。
例1 甲公司于2007年2月2 13取得乙公司10％的股权，成本为900万元，因对被投资单位不具有重大影响，且无法可靠确定该项投资的公允价值，甲公司对其采用成本法核算。2009年4月10日，甲公司又以1800万元取得乙公司12％的股权，取得该部分股权后，按照乙公司章程规定，甲公司能够派人参与乙公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。
(1)2009年4月10日，乙公司可辨认净资产的公允价值为12000万元。
(2)2009年4月10日，乙公司可辨认净资产的公允价值为15000万元。
甲公司的账务处理如下(单位：万元)：
(1)借：长期股权投资――乙公司(成本)1800
贷：银行存款
1800
(2)借：长期股权投资――乙公司(成本)1800
贷：银行存款
1800
借：长期股权投资――乙公司(成本)
60
贷：营业外收入
60
例2 甲公司于2007年6月20 取得乙公司60％的股权，因甲公司能够控制乙公司的财务和经营政策，甲公司对其采用成本法核算，2009年10月28日，甲公司转让其持有乙公司的40％股权，转让股权后，甲公司不再能控制乙公司的财务和经营政策，但仍然能够对其产生重大影响，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。转让后，甲公司对乙公司的长期股权投资账户余额为8000万元，已计提减值准备500万元。
(1)20×9年10月28日，乙公司可辨认净资产公允价值为35000万元。
(2)20×9年10月28日，乙公司可辨认净资产公允价值为40000万元。
甲公司的账务处理如下(单位：万元)：
(1)借：长期股权投资――乙公司(成本)
7500
长期股权投资减值准备
500
贷：长期股权投资――乙公司
8000
(2)借：长期股权投资――乙公司(成本)
7500
长期股权投资减值准备
500
贷：长期股权投资――乙公司
8000
借：长期股权投资――乙公司(成本)
500
贷：营业外收入
500
二、长期股权投资核算权益法转成本法
长期股权投资核算权益法转成本法会计处理举例说明如下。
例3 甲公司于2007年3月10日取得乙公司30％的股权，能够对乙公司生产经营决策产生重大影响，甲公司对其采用权益法核算。2009年5月10日，甲公司将该项投资中的50％对外出售。出售以后，甲公司无法再对乙公司生产经营决策产生重大影响，且该项投资不存在活跃市场、公允价值不能可靠计量，甲公司对该项投资转用成本法核算。出售后，该项长期股权投资的账面价值为240万元，其中投资成本1950万元，损益调整为450万元。
甲公司的账务处理如下(单位：万元)：
借：长期股权投资
2400
贷：长期股权投资――成本
1950
――损益调整
450
例4 2007年1月18日甲公司对乙公司投资8000万元，占乙公司表决权资本的40％，对乙公司的财务和经营产生重大影响，因此甲公司对其采用权益法核算。2009年1月2日，甲公司出资4500万元再次购买乙公司20％股权(不考虑相关税费)，持股比例达到60％，并能够控制乙公司的财务和经营。再次购买乙公司股权时，长期股权投资的各明细科目的余额如下：“长期股权投资――乙公司(成本)”8800万元、“长期股权投资――乙公司(损益调整)”1000万元、“长期股权投资一乙公司(其他权益变动)”500万元，未提减值准备，投资期间乙公司未发放现金股利。甲公司按10％提取法定盈余公积，不考虑所得税。(1)甲、乙公司属于同一控制下的两个企业，合并日乙公司的所有者权益账面价值为25000万元。(2)甲、乙公司属于非同一控制下的两个企业，2007年1月18日乙公司可辨认净资产的公允价值为22000万元。
甲公司的账务处理如下(单位：万元)：
(1)借：长期股权投资――乙公司
15000
贷：长期股权投资――乙公司(成本)
8800
(损益调整)
1000
(其他权益变动)
500
银行存款
4500
资本公积
200
(2)首先将原持有的长期股权投资的账面价值调整为最初取得成本
借：长期股权投资――乙公司
8000
盈余公积
180
资本公积
500
利润分配――未分配利润
1620
贷：长期股权投资――乙公司(成本)
8800
(损益调整)
1000
(其他权益变动)
500
其次购买日新支付对价的公允价值
借：长期股权投资――乙公司
4500
贷：银行存款
4500
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