浅谈作业成本法在企业管理角度下的意义与应用

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　　[摘 要]伴随高度自动化、智能化的企业生产环境的改变，产品成本结构中的制造费用比重大幅度增加，其分配的科学与否决定着产品成本计算的准确性和成本控制的有效性。传统的成本法则是按产量基础平均分配制造费用，每款产品的差异性、利润的差异性，会使管理者做出错误的成本决策信息。文章对作业成本法产生的必要性进行浅析，并且从企业管理角度，阐述了作业成本法在企业中应用的意义以及应如何应用的案例。
　　[关键词]作业成本法;传统成本法;资源动因;作业动因;制造费用
　　[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2020.22.100
　　1 作业成本法产生的必要性
　　传统成本法按照实际产量去分配制造费用，这样会出现“高产季单位成本低、低产季单位成本高”的现象。传统成本法下经常出现的一种现象就是：企业有可能陷入在低产季下，成本核算出一个相对较高的单价，丧失了一个竞争优势，故而失去很多订单。而作业成本法的核心是去平均化，采用更多的成本动因进行分摊，尽可能减少不准确的分摊，因而能够提供更加真实、准确的成本信息。
　　作业成本法是一种以“作业消耗资源、产出消耗作业”为原则，基于作业活动的成本核算方法。它是根据资源动因将间接成本追溯或分配至各项作业，计算出作业成本，再根据作业动因，将作业成本追溯或分配至各产品成本对象，最终完成成本计算全过程。
　　图1是作业成本法的成本计算与传统成本计算方法比较。
　　图1 作业成本法的成本计算与传统成本计算方法比较
　　作业成本法适用于智能化生产制造环境，此方法的一个优势就是能让间接成本更准确地分摊到成本对象上。随着我国的国际地位越来越高，国家鼓励企业出口贸易，拓宽了企业价值链的空间范围，也对企业现代成本管理提出了更高的要求。作业成本法优化企业价值链，为企业提供准确率较高信息，从企业长远发展来看，具有深远的意义。
　　2 企业实行作业成本管理的意义
　　（1）如果企业能够成功采用作业成本管理模式，将极大地改善企业的经营管理水平，促进经济效益的提高，增强企业的竞争力，对企业的发展产生深远影响。作业成本法的优点有：第一，可以获得更准确的产品成本和产品线成本信息，提高了经营决策质量;第二，有助于从成本动因上改善成本控制，消除非增值作业，提高增值作业效率;第三，为实施价值链分析、成本领先战略和差异化战略提供信息支持。
　　（2）作业成本法可以有效发现与消除不增值作业。企业在经营中，难免会存在一些不增值作业，比如工业企业中车间工人在生产产品时的机器保养维修时间和生产废品时间都是不增值作业，每个作业都是要消耗资源形成成本的。这些不增值作业中又可分为必要不增值作业和非必要不增值作业。如机器保养和维修时间及生产废料时间都是不增值但必要的作业，生产出废品时间是非必要不增值作业。通过对全部资源费用进行梳理、归类各作业或作业中心，可以有效发现不增值作业，通过对非必要的不增值作业的消除或必要的不增值作业的减少，可以提高效率为企业创造更多效益。在对非增值作业动因的查找上，要考虑关联环节，有些资源的耗费动因不一定在本環节发生，比如对于机器的维修一般是由于操作不当等生产中的原因引起的，再比如能源消耗，除了在生产中产生，也会受能耗系统自身的先进程度影响。
　　（3）从成本管理的角度来看，作业的成本管理可以消除转化或降低非增值作业，提高增值作业效率，降低成本，增加价值。由鲸鱼曲线启示，最能创造利润的20%的客户带来了175%的利润，最差的20%的客户损失了75%的利润。企业要获得竞争优势，必须开发出具有差异化性质的产品，作业成本法较传统成本法在成本计算准确性上的优势，自然而然就成为企业差异化战略强有力的支持工具。
　　3 作业成本管理的应用案例
　　随着科学技术的高速发展，智能化生产企业与传统企业进行比较，由于设备先进、技术含量高，固定资产、无形资产所占的比重越来越大，客户对产品的特性要求越来越高，而且更新换代也越来越快。如果一个企业引用传统成本法，错误的报价、错误的决策可能使企业慢慢亏损，就像温水煮青蛙一样。几个产品亏损一直没发现，当量变变成质变的时候，可能为时已晚。在这样的背景环境下，企业急需一种更完善的成本核算方法来取代传统成本法，作业
　　成本法正是当代企业需要的核算方法。
　　这里以我司为例，我司是纸品包装厂，属于订单加工型企业，主要业务流程为根据客户的订单购进原料，再生产加工有特性的产品，最后实现销售的全过程，这整个过程需要业务、生产和财务部门共同协作。我司是以传统成本法进行成本归集，结合订单的工艺要求推算人工等其他成本，加上毛利，进而确定报价。虽然我司是按单加上毛利进行报价，但成本核算却没有跟踪至作业，并不能准确地分清哪些客户订单是盈利的。如果继续按传统成本法进行分配，必然使成本信息失真。由于现代制造技术的不断发展，我司购入智能原纸物流输送系统、机械手自动码垛系统及印刷机等数控化生产设备，这导致公司产品的成本结构发生了显著的变化。原先需要工人开着抱车运送原纸，人工费用大、抱车损耗大，对原纸也造成不同程度的损伤。现利用智能原纸物流输送系统，大大降低了之前的人工等成本，提高了生产效率。由于新设备、新技术带来的成本节约，传统成本法下的报价已经失真。企业的产品在市场上没有获得价格优势，客户也没有获得智能化生产的好处。尽管公司的毛利在增长，但客户还是慢慢地向其他供应商流失。经过财务分析，我司向管理层明确的指出问题所在，启用作业成本法是箭在弦上的事。
　　作业成本法引入的初期，ERP系统计划在所有的产品上试运行，需要通过成本分析，找到产品的共性和特性，将产品的品种降到尽可能低的数量。从成本核算的层面上来看，运用作业成本法能够计算出较为真实的成本，并计算出业务员的业绩和产品的利润率。从决策的层面上来看，它能给管理者提供更为准确的决策信息，也为年度预算提供了信息。但此方法也具有局限性，使用门槛较高，确定成本动因比较困难。成本计算过程是相当复杂的一个过程，对企业的技术水平、生产的信息化水平和会计人员的综合能力都有较高的要求。通过实施作业成本法取得了一些经验：一是如何充分发挥作业成本法的决策作用，如关注剩余产能的相关信息;二是完善作业成本法的应用流程;三是将两种成本法信息进行比较，为优化决策提供对比数据。最后还要考虑一点：一个成本系统的好坏关键在于它的实施成本是否具备可行性。
　　4 结论
　　总之，作业成本法是一种较为科学合理的成本核算方法，根据资源的消耗和相应的作业，选取成本动因进行适当的归集和分配，正确的反映产品成本的本质面貌。随着科学技术的加速发展，企业自动化程度的迅速提高，间接费用占总成本的比重不断加大，特别是中美贸易战之后，我国在国际市场的价格优势受到严重打击，推广应用作业成本法显得越来越有必要。
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