新准则下职工薪酬核算的内容和会计处理
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作者: 原晋英
摘要：财政部日前颁布了新的企业会计准则，在第9号准则《职工薪酬》中讲述了规范企业为获取职工提供服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出的会计处理和信息披露。职工薪酬包括工资奖金津贴、职工福利费、各类社会保险费用、住房公积金、工会经费、职工教育经费、未参加社会统筹的退休人员退休金和医疗费用以及辞退福利、带薪休假等其他与薪酬相关的支出。因此，需从职工薪酬的确认和计量、范围、会计处理等方面处理好各种形式的报酬。
关键词：新准则；职工薪酬；辞退福利；会计处理
中图分类号：F244 文献标志码：A 文章编号：1673-291X(2008)08-0094-02
职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给与各种形式的报酬以及其他相关支出。这里所指的职工包括三类人员：一是与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工；二是未与企业订立劳动合同、但由企业正式任命的企业治理层和管理层人员，如董事会成员、监事会成员等；三是在企业的计划和控制下，虽未由企业订立合同或未由其正式任命，但为其提供与职工类似服务的人员。
一、职工薪酬涵盖的内容
职工薪酬包括以下内容：
1 职工工资、奖金、津贴和补贴，是指按照国家统计局的规定构成工资总额的计时工资、计件工资、支付给职工的超额劳动报酬和增收节支劳动报酬、为了补偿职工特殊或额外的劳动消耗和因其他特殊原因支付给职工的津贴，以及为了保证职工工资水平不受物价影响支付给职工的物价补贴。
2 职工福利费。主要是尚未实行分离办社会职工或主辅分离、辅业改制的企业，内设医务室、职工浴室、理发室、托儿所等集体福利机构人员的工资、医务经费，职工因公负伤赴外地就医路费、职工生活困难补助、以及按照国家规定开支的其他职工福利支出。
3 医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费，是指企业按照国务院、各地方政府或企业年金计划规定的基准和比例计算，向社会保险经办机构缴纳的医疗保险费、养老保险费(包括向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费和向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费)、失业保险费、工伤保险费和生育保险费。企业以购买商业保险的形式提供给职工的各种保险待遇属于企业提供的职工薪酬，应当按职工薪酬的原则进行确认、计量和披露。养老保险是我国企业提供给职工离职后福利的主要形式，分为三个层次：第一层次是社会统筹与职工个人账户相结合的基本养老保险；第二层次是补充养老保险；第三个层次是个人储蓄性养老保险，属于职工个人的行为，与企业无关，不属于职工薪酬核算的范围。无论支付的基本养老保险费还是补充养老保险费，企业都应当在职工提供服务的会计期间根据规定标准计提，按照收益对象进行分配，计入相关资产成本或当期损益。
4 住房周转金。是企业按照国务院《住房公积金管理条例》规定的基准和比例计算，向住房公积金管理机构交存的住房公积金。
5 工会经费和职工教育经费。是指企业为了改善职工文化生活、为职工学习先进技术、和提高文化水平和业务素质，用于开展工会活动及职业技能培训等相关支出。
6 非货币性福利。是指企业以自己的产品或外购商品发放给职工作为福利。企业提供给职工无偿使用自己拥有的资产或租赁资产供职工无偿使用，如提供给企业高级管理人员使用的住房等，免费为职工提供诸如医疗保健的服务或向职工提供企业支付了一定补贴的商品或服务，如以低于成本的价格向职工出售住房。
7 因解除与职工的劳动关系给予的补偿，是指由于分离办社会职能、实施主辅分离辅业改制分流安置富余人员、实施重组、改组计划、职工不能胜任等原因，企业在职工劳动合同尚未到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出的补偿建议计划中给予职工的经济补偿。即国际财务报告准则中所指的辞退福利。
8 其他与获得职工提供的服务相关的支出，是指除上述七种薪酬以外的其他为获得职工提供的服务而给予的薪酬。如企业提供给职工以权益形式结算的认股权、以现金形式结算但以权益工具公允价值为基础确定的现金股票增值权。
总之，从薪酬的涵盖时间和支付形式来看，职工薪酬包括企业在职工在职期间和离职后给予的所有货币性薪酬和非货币性福利；从薪酬的支付对象来看，职工薪酬包括支付给职工本人或其配偶、子女或其他被赡养人的福利，如支付给因公伤亡职工的配偶、子女或被赡养人的抚恤金。
二、职工薪酬的确认和计量
1 确认
企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除劳动关系而给予的补偿外，应当根据职工提供服务的收益对象分别按以下情况处理：
(1)应有生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。生产产品、提供劳务中的直接生产人员和直接提供劳务服务人员发生的职工薪酬，计入存货成本，但非正常消耗的直接生产人员和直接提供劳务人员的职工薪酬应当在发生却认为当期损益。
(2)应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。自行建造固定资产或自行研究开发无形资产过程中发生的职工薪酬，能否计入固定资产或无形资产成本，取决于相关资产的成本确定原则。如企业在研究阶段发生的职工薪酬不能计入自行开发无形资产的成本，在开发阶段发生的职工薪酬，符合无形资产资本化条件的，应计入自行开发无形资产的成本。
(3)其他职工薪酬，计人当期损益。除直接生产人员、直接提供劳务人员、建造固定资产人员、开发无形资产人员以外的职工，包括公司总部管理人员、董事会成员、监事会成员等人员相关的职工薪酬，因难以确定直接对应的收益对象，均应当在发生时记入相关损益。
2 计量
(1)货币性职工薪酬的计量。对于货币性薪酬，在确定应付职工薪酬和应当计入成本费用的职工薪酬金额时，企业应当区分两种情况：①具有明确计提标准的货币薪酬，企业应当按规定的计提标准，计量企业应当承担的职工薪酬义务和it#L成本费用的职工薪酬。包括：A “五险一金”。对于医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房公积金，企业应当按照国务院、所在地政府或企业年金计划规定的标准计量应付职工薪酬义务和应相应计入成本费用的薪酬金额。B.工会经费和职工教育经费。企业应当按照国家规定，分别按照职工工资总额的2％和1.5％计量应付职工薪酬(工会经费和职工教育经费)义务金额和应相应计入成本费用的薪酬金额，从业人员技术要求高、培训任务重、经济效益好的企业，可根据国家规定，按照职工工资总额的2.5％计量计入成本费用的职工教育经费。按照明确标准计算确定应承担的职工薪酬义务后.再根据收益对象计人相关资产的成本或者当期费用。②没有明确计提标准的货币性薪酬。对于国家没有明确规定计提基础和计提比例的职工薪
酬，企业应当根据历史经验数据和自身实际情况，计算确定应付职工薪酬金额和应计入成本费用的薪酬金额。
(2)非货币性职工薪酬的计量。企业向职工提供的非货币性职工薪酬，应当分别情况处理：①以自产产品或外购商品发放给职工作为福利。企业以其生产的产品作为非货币性福利提供给职工的，企业应当按产品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额，并确认为主营业务收入，其销售成本的结转和相关税费的处理，与正常商品销售相同。以外购商品作为非货币性福利提供给职工的，应当按照该商品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬金额。②将拥有房屋等资产无偿提供给职工使用，或租赁住房等资产供职工无偿使用。企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用，应当根据收益对象，将住房每期应计提的折旧计人相关资产或费用，同时，确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当根据收益对象，将每期应付的租金计入相关资产或成本费用，并确认应付职工薪酬。难以认定收益对象的，直接计入当期损益，并确认为应付职工薪酬。
3 辞退福利的确认和计量
(1)辞退福利的确认。企业在职工劳动合同到期前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出的给予补偿的建议，同时满足以下条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同时计入当期管理费用：①企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。②企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。
(2)辞退福利的计量。因辞退计划中职工有无选择权而有所不同：①对于职工没有选择权的辞退计划，应当根据计划条款规定的拟解除劳动关系的职工数量，每一职位的辞退补偿等集体应付职工薪酬。②对于自愿接受裁减建议，因接受裁减建议的职工数量不确定，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿等计提应付职工薪酬。③实质性辞退工作在一年内实施完毕，但补偿款项超过一年支付的辞退计划，企业应当选择恰当的折现率，以折现后的金额计量应计入当期管理费用的辞退福利金额，该项金额与实际支付的辞退福利之间的差额，作为未确认融资费用，在以后各期实际支付辞退福利款项时，计入财务费用。在账务处理上，确认因辞退福利产生的预计负债时，借记“管理费用”、“未确认融资费用”科目，贷记“应付职工薪酬――辞退福利”科目；各期支付辞退福利款项时，借记“应付职工薪酬――辞退福利”贷记“银行存款”科目；同时，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。
[责任编辑 柯 黎]
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