企业并购重组税务筹划的常见方法
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摘 要：并购重组是企业适应产业结构调整与国家经济转型的重要途径，在产业升级、行业转型不断加快的背景下，我国诸多企业力争借并购重组来实现转型。当然，国家与政府也出台了很多优惠政策，为企业并购重组提供了有力的支持。因此，对企业并购重组及税务筹划进行分析，并探讨企业并购重组税务筹划的常见方法。
关键词：企业;并购重组;税务筹划
改革开放以来，我国经济走向了飞速发展的道路，各行各业蓬勃发展。但近年来我国经济增速进入换挡期，各行各业纷纷转变思维探索新的发展道路。2014年“财税[2014]109号”文件的公布，为企业并购重组的税务税收工作提供了法律依据，为企业转型升级、做大做强指明了方向。新时期，作为现职或未来的税务工作者，应认真学习国家法律法规、领会文件精神、研究行业动向，并要有前瞻性眼光，做出适度的预先安排，权衡多方的利益诉求，设计出最佳税务筹划方案。
一、企业并购重组与税务筹划的概念
企业改制、重整、收购及兼并等均是企业并购重组的主要形式。并购重组其实是一个舶来词，西方国家的企业并购重组指的是两家或两家以上的独立企业合并为一家企业，通常是优势企业来吸收其他企业。而在我国，立法中混用“合并”、“兼并”两个概念，但企业并购重组从本质上来说并非简单的合并、兼并、收购，而是企业在经营过程中为实现生产经营规模的扩大、竞争力的增强而导致企业结构、资产规模、控制权归属等出现重大改变的一种经济行为。企业并购重组这一经济行为，细致的来说是两种行为，一是并购行为，主要是对企业股权结构、股本进行调整;二是重组行为，主要是对企业资产、负债进行调整。
与并购重组一样，税务筹划也是一个舶来词。在我国，纳税人是税务筹划主体，在遵守税法的基础上，对财务活动、经营活动进行系列安排是税务筹划的主要手段。概括来说，税务筹划指的是纳税人在严格执行国家税法及相关法律法规的基础上，参考国际税收惯例，行使纳税人权利，对企业投资、经营等活动实施有利于财务目标实现的一系列筹划。从广义上来说，税务筹划是避税、节税;从狭义上来说，税务筹划是节税。
企业并购重组中的税务筹划指的是在遵守税法的前提下，并购重组的双方从税收角度出发科学筹划并购重组方案，从而达到减少并购重组成本、降低企业税负、提高企业利益的目标。
二、企業并购重组税务筹划面临的问题
2014年12月，财政部及国家税务总局发布了“财税[2014]109号”文件，将“国税[2009]59号”文件中的资产收购、股权收购比例不低于被收购企业的75%下调至50%，进一步降低了特殊性税务处理条件。现阶段，我国已经基本建立了一套相对成熟、完整的企业并购重组税收法律体系。但如今企业并购重组发展迅速并逐渐复杂化，而我国与企业并购重组税收相关的法律法规依然存在一些不足之处，规定不够明确，给企业并购重组税务筹划造成了一定的问题。
首先，各类税收法规对企业并购重组的适用范围不够统一。财政部、国家税务总局为鼓励企业并购重组，对企业并购重组中所涉及到的企业所得税、印花税、增值税、契税以及土地增值税等均制定了优惠条款。但是，各文件未对企业并购重组的概念进行统一规定，使得其适用范围不同，税务筹划的时候难免会出现理解偏差。其次，文件中对部分特殊交易形式未进行明确划定。现阶段我国关于企业并购重组方面的税收法律法规在规定适用范围上主要采取的是列举形式，缺少必要的判断标准或兜底性规定，导致一些特殊事项、特殊交易的税务处理缺乏有效的依据。例如，“财税[2018]57号”文件中，没有定义“改制重组”范围;没有规定无偿划转上市公司股票的增值税是否可以免征;没有确认增资稀释获得被并购企业控制权，是否属于股份支付，等等。
三、企业并购重组税务筹划的常用方法
企业并购重组是系统化、复杂化的工程，每一并购重组环节均有着多种不同的并购重组方案，而每种并购重组方案又可能存在多种税务筹划方法。以下就现行法律环境下企业并购重组税务筹划的五种方法进行分析，重点探讨其适用范围及相关注意事项。
（一）符合条件的企业分立
这种方法指的是符合不征收增值税条件、满足企业所得税特殊性税务处理要求的企业分立。由于此方法税收成本非常低，因此是企业比较常用的一种企业并购重组税务筹划方法。这种方法适用于企业资产剥离、集团内部产业重组等情况。在采取这种企业并购重组税务筹划方法的时候须注意以下两个方面的内容：第一，房地产企业分立须缴纳土地增值税，不符合“财税[2018]57号”文件中在土地增值税方面的优惠政策;第二，被分立企业资产必须连带相关劳动力、债务、债权，才能享受流转税优惠，不可仅分立资产。
（二）符合股份支付标准的资产收购
这种方法指的是符合不征收流转税条件、满足企业所得税特殊性税务处理要求的资产收购。在资产收购中，这种方法可以有效规避企业所得税、流转税，但在印花税、契税、土地增值税等小税种上没有优惠政策。因此，这种方法适用于没有大量不动产的资产组的并购重组，比如借壳上市时对置出资产的剥离、对外并购生产线以及集团内部的产品线整合等情况。在采取这种企业并购重组税务筹划方法的时候，需注意一下两个方面的内容：第一，资产收购虽然不符合土地增值相关优惠政策的要求，但税务筹划方案设计的过程中应仔细分析其是否满足“财税[2018]57号”文件中关于改制重组以房地产对外投资入股、暂不征土地增值税的规定。第二，被收购资产必须连带相关劳动力、债务、债权，才能享受流转税优惠，不可仅收购资产。
（三）符合股份支付标准的股权收购
这种方法指的是满足企业所得税特殊性税务处理要求的股权收购。在股权收购中，这种方法所产生的税收相对较小，因此在企业并购重组税务筹划中得到了十分广泛的使用。这种方法适用于拥有大量不动产的企业间并购、上市公司对外并购、集团内部产业重组等情况。在采取这种企业并购重组税务筹划方法的时候须注意以下两个方面的内容：第一，选择企业所得税特殊性税务处理，除了股权收购比例要在50%或者是50%以上、股权支付比例85%或者是85%以上之外，还要注意股权收购是否有合理的商业目的，即不将减少税收当作主要目的甚至是唯一目的。第二，对拥有大量不动产的股权收购的税务筹划方案进行设计的时候，应注意现阶段我国在以股权转让形式转让不动产是否需要征收土地增值税方面。另外不同地区的执法口径也不统一，税务筹划时应和当地税务机关进行有效沟通，准确掌握其执法口径。 （四）符合股份支付标准的吸收合并
这种方法指的是符合不征收增值税要求、满足企业所得税特殊性税务处理条件的吸收合并。吸收合并中这种方法所产生的税收相对较小，因此在企业并购重组税务筹划中也得到了较多的使用。这种方法适用于借壳上市、集团内部产业重组以及盈利企业吸收亏损企业等情况。在采取这种企业并购重组税务筹划方法的时候须注意以下两个方面的内容：第一，吸收合并双方中有一方是房地产企业的时候，由于其不符合“财税[2018]57号”文件中在土地增值税方面的优惠政策，因此须缴纳土地增值税。第二，被吸收合并資产必须连带相关劳动力、债务、债权才能享受流转税优惠，不可仅吸收合并资产。
（五）符合条件的资产无偿划转
这种方法指的是满足特殊性税务处理要求、受同一居民企业100%控制的企业之间的无偿划转。在资产划转过程中这一方法不会形成企业所得税，主要适用于集团内部的产业整合。在采取这种企业并购重组税务筹划方法的时候须注意以下三个方面的内容：第一，我国现行税法中，对房地产企业无偿划转是否需要征收土地增值方面没有明确规定，所以实际开展税务筹划的时候，企业要与当地税务机关进行有效沟通，准确掌握其执法口径。第二，必须是受同一居民企业100%控制的企业间进行资产无偿划转，且双方会计上无法确认损益。第三，被划转资产必须连带相关劳动力、债务、债权才能享受流转税优惠。
结语
综上所述，符合条件的企业分立、符合股份支付标准的股权收购、符合股份支付标准的资产收购、符合股份支付标准的吸收合并、符合条件的资产无偿划转是企业并购重组税务筹划的常用方法。企业并购重组税务筹划要求税务工作者必须准确掌握我国现行相关法律法规，科学选择企业并购重组税务筹划方法。同时，随着时间的变迁，企业并购重组税务筹划的要求也会不断改变，税务工作者必须坚持终身学习，不断提升自身专业能力与综合素质，才能为我国经济的繁荣发展做出更大贡献。
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