浅析固定资产的纳税筹划

来源:用户上传      作者: 张德庆

　　 固定资产在大多数企业资产中占有很大比重，做好企业固定资产的纳税筹划，对于企业合理减轻纳税负担，促进企业发展具有重要意义
　　 一、取得固定资产的纳税筹划
　　 （一）购置固定资产的纳税筹划
　　 1、购置固定资产计价纳税筹划
　　 固定资产取得时的成本包括为构建资产并使其达到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支出。这些支出即包括直接发生的，如买价、进口关税、运输费、保险费等，也包括间接发生的费用，如购买设备借款所发生的利息支出、外币折算差额等。这些支出费用直接影响固定资产成本的大小，进而影响企业税后收益的大小。因此须谨慎筹划。
　　 合理选择购置设备价款来源：若企业处在纳税优惠期间，则尽量选择借款方式引入资金购置设备，使其借款费用资本化计入设备成本，使其以折旧方式减少以后期间应纳税款，达到少缴税款的目的。
　　 合并计价或分别计价选择：《企业所得税扣除办法》第30条规定“纳税人购买计算机硬件所附带的软件未单独计价的，应并入计算机硬件作为固定资产管理；单独计价的，应作为无形资产计价”。因此企业在购进计算机时应综合考虑固定资产折旧年限与无形资产（软件）摊销年限长短以及固定资产残值（目前规定固定资产如无特殊情况残值率一律为5%）金额大小（无形资产一般无残值）来确定是否将附件计入计算机原值。
　　 2、购置固定资产设备类型选择纳税筹划
　　 企业在购置设备时除了需要考虑设备价款性能外，还需考虑给企业带来的税收负担。我国有关政策规定：凡在境内投资符合国家产业政策的技术改造项目，其项目所需国产设备的40%可以从技术改造项目购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。当年不足递减的可延长抵减，但不得超过5年。在国内外设备性价比相同的条件下，可选择购置国产设备享受该项优惠条件。
　　 （二）租赁固定资产的纳税筹划
　　 1．利用关联关系选择租赁固定资产类型
　　 当出租企业与承租企业存在关联关系且双方所得税税率相同时，一方赢利另一方亏损，可利用经营租赁方式公开将固定资产从亏损企业出租给盈利企业，使两企业间通过租金为媒介达到转移企业间利润，双方节税的目的。此项交易可依据《企业所得税税前扣除办法》第三十六条规定：纳税人以经营方式从出租方取得的固定资产其符合独立交易原则的租金可根据收益时间均匀扣除。
　　 若出租方和承租方企业同属一个企业集团，但企业所得税税率不同时，可以通过租赁将税率高的一方利润转移到税率低的一方，实现整个企业集团节税目的。
　　 2．利用税法与会计对租赁规定差异进行纳税筹划
　　 《企业会计准则-租赁》对融资租赁的确定是以实质重于形式为原则进行的。而税法中《扣除办法》规定只要符合以下三条之一就属于融资租赁：租赁期届满，租赁资产的所有权转让给承租企业；租赁期为租赁资产的大部分（75%以上）；租赁期内租赁最低付款额大于或等于租赁开始日资产的公允价值。虽然《扣除办法》和《租赁准则》相比较在规定上是相似的，但在实际计量时《扣除办法》对折旧期限却无明确的规定，而对此《租赁准则》相对而言却有明确规定。企业可依据两者对计价以及折旧年限的差异来进行纳税筹划，节约税收成本。如对折旧年限而言《扣除办法》没有明确规定，《租赁准则》中规定也相对比较宽泛，我们就可以根据企业经营情况在税法和会计许可范围内有目的的进行纳税筹划：如果企业正处于盈利期间，且无其它税收优惠政策，此时可以适当选择较短的折旧年限充分发挥折旧的抵税作用；如果企业正处于亏损期间或者是税收优惠期间（如“两免三减半”），我们就需要考虑选择较长的折旧年限，将折旧抵税效应效果降到最低，充分利用折旧抵税的杠杆作用。
　　 二、使用固定资产的纳税筹划
　　 （一）使用年限纳税筹划
　　 除因特殊原因需缩短折旧年限的，可由企业提出申请主机报国家税务总局批准外，一般固定资产折旧不得短于以下规定年限：（1）房屋、建筑物为20年；（2）火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年；（3）电子设备和火车、轮船以外的运输工具，以及与生产经营有关的器具、工具、家具等为5年。
　　 自2004年7月1日起，东北地区（辽宁省、吉林省、黑龙江省）工业企业的固定资产（房屋、建筑物外）可在现行折旧年限的基础上按不高于40%的比例缩短折旧年限。
　　 折旧年限的弹性空间为企业通过折旧年限的选择，达到最大限度的列支费用，充分发挥折旧的抵税作用提供了空间。
　　 在所得税税率为比例税率的情况下，我们可以从以下三个方面来进行：
　　 在盈利企业：选择最低的折旧年限有利于加速固定资产投资的回收，实计入成本折旧费用前移，应纳税所得额尽可能的后移，相当于从国家取得一笔无息贷款[9]。相对降低纳税人的所得税负担。
　　 享受企业所得税税收优惠的企业：一般选择较长的折旧年限，有利于企业充分享受税收优惠政策，把税收优惠政策对折旧抵税效应的削减效应努力降到最低限度，从而达到降低企业所得税税负的目的。
　　 亏损企业：确定最佳折旧年限必须考虑企业税前弥补规定。如果某一纳税年度的亏损额不能在今后的纳税年度全部弥补或部分弥补，则该年度折旧的抵税效应就不能发挥或不能完全发挥作用。在此种情况下，纳税人只有通过合理确定折旧年限，使亏损税前弥补不足对折旧费用抵税效应的抵消程度降到最低，处理方法类似于享受税收优惠的企业。
　　 （二）折旧方法选择纳税筹划
　　 《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》第二十六条规定：固定资产折旧年限按照国家有关规定执行。固定资产的折旧，原则上采用平均年限法（直线法）和工作量法，纳税人需要其他折旧方法的可由企业申请报省、自治区税务局批准。在外商投资企业所得税法也有类似规定。此项规定为纳税人通过选择折旧方法进行纳税筹划提供了法律依据。
　　 不同的折旧方法表现为固定资产的使用年限内，计入各会计期间或纳税期的折旧额会有差异，进而影响到各期营业成本和利润。这一差异为税收筹划提供了可能。直线法下，计入各期的折旧额相同，各期之间的损益相对均衡；在加速法下（即年数总和法和双倍余额递减法）下，前期折旧提取数额较多而后期提取数额少，从而使企业前期利润少而后期利润多，利润波动大。在企业所得税实行比例税率下，虽然各种折旧方法总的看来影响应纳税额是相同的。但在经济迅速发展的今天，资金的时间价值增长越来越快，加速折旧法滞后了纳税期，可以收到较大的递延纳税的好处。一般认为，在预计折旧期内尽快收回投资有利于纳税目标的实现。
　　 （三）固定资产后续支出纳税筹划
　　 固定资产大修理与固定资产改良的区别：与固定资产有关的后续支出，如果不可能使流入企业的经济利益超过原先的估计，则应在发生时确认为费用；与固定资产有关的后续支出，如果可能使流入企业的经济利益超过原先的估计，则应当计入固定资产的账面价值。以上确认准则中的“不可能”与“可能”实施为我们进行纳税筹划提供了广阔的空间。
　　 固定资产大修理纳税筹划的基本思路：在固定资产大修理过程中，蕴藏着很多的筹划机会。如果企业能够合理安排固定资产修理，不要等到其瘫痪了才进行大换血，而将固定资产改良尽可能转变为固定资产大修理或分解为几次修理。当然，要根据企业的生产经营实际需要而定，便能获得可观的经济收益。因为固定资产改良支出属于固定资产在建工程的范畴，改良支出要计入固定资产原值，要么按规定进行折旧，要么作为递延费用，在不短于5年的期限内平均摊销。而固定资产大修理所发生的修理费用在发生当期可直接扣除。
　　
　　 （作者单位：山东理工大学计划财务处）

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